Transcript 19/7/2016 - studio ducoli

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Martedì, 19 luglio 2016
IL CASO DEL GIORNO
FISCO
Per i brevetti si
ammortizza soltanto il
corrispettivo iniziale
Elementi in comune tra regime di vantaggio e
forfetario in UNICO
/ Silvia LATORRACA
Per individuare i criteri di deducibilità fiscale dei brevetti occorre considerare le diverse modalità con cui i
benefici ad essi riconducibili possono essere sfruttati dall’impresa. I brevetti possono, infatti, essere acquisiti da terzi (acquisto a titolo derivativo) a titolo di proprietà, possono essere prodotti internamente (acquisto
a titolo originario) oppure possono
essere acquisiti in licenza d’uso.
Sotto questo profilo, peraltro, in dottrina non vi è unanimità di vedute.
L’art. 103, comma 1 del TUIR stabilisce che le quote di ammortamento
dei brevetti industriali sono deducibili in misura non superiore al 50%
del costo. Il processo di ammortamento deve, quindi, esaurirsi in un
periodo non inferiore a 2 esercizi.
Tale misura di deducibilità è stata
introdotta dal DL 223/2006 (conv. L.
248/2006) a decorrere dal periodo
d’imposta in corso al 4 luglio 2006.
Con riferimento ai brevetti industriali in particolare, la nuova disposizione ha trovato applicazione limitatamente ai brevetti [...]
Sono analoghi alcuni comportamenti fiscali da tenere in sede di determinazione
del reddito e di compilazione della dichiarazione
/ Paola RIVETTI
Diversi chiarimenti ufficiali e considerazioni espresse con riferimento
al regime di vantaggio, di cui al DL
98/2011, sono estensibili anche al regime forfetario di cui alla L.
190/2014.
Riepilogando i principali che possono interessare in questo periodo
dell’anno caratterizzato dai dichiarativi, un primo elemento in comune riguarda il comportamento fiscale da tenere nella fase di cessazione
dell’attività.
Al riguardo, la circ. Agenzia delle
Entrate n. 10/2016 (§ 4.3.5) ha affermato che trovano applicazione i
chiarimenti forniti, con riferimento
al regime di vantaggio, dalla circ. n.
17/2012, secondo cui l’attività (sia di
lavoro autonomo che d’impresa)
non si può considerare cessata fino
all’esaurimento di tutte le operazioni, ulteriori rispetto all’interruzione
dell’attività tipica, dirette alla definizione dei rapporti giuridici pendenti
e, in particolare, di quelli aventi ad
oggetto crediti strettamente con-
nessi alla fase di svolgimento dell’attività.
Conseguentemente, l’imprenditore o
il lavoratore autonomo soggetto al regime forfetario che cessa l’attività, fino a conclusione delle operazioni relative alla riscossione dei crediti, è tenuto ad adempiere agli ordinari obblighi dichiarativi, compilando il quadro
LM di UNICO, e non può chiudere la
partita IVA.
Inoltre, la cessazione della partita IVA
non potrà essere chiesta fino a quando non siano state ricevute tutte le
fatture relative alle operazioni passive effettuate, tenuto conto dell’obbligo di regolarizzare le fatture omesse,
ovvero emesse in forma irregolare,
imposto al cessionario o committente dall’art. 6 comma 8 del DLgs.
471/97.
In alternativa, è possibile scegliere di
determinare il reddito relativo all’ultimo anno di attività tenendo conto anche delle operazioni che non hanno
avuto in quell’anno manifestazione
[...]
PAGINA 2
PAGINA 3
IN EVIDENZA
FISCO
Cessione di energia da rinnovabili agroforestali non sempre nel
reddito agrario
Elezioni, domani al TAR l’udienza sui ricorsi di Rossano e Melfi
L’interruzione del recupero senza il ritorno al lavoro porta al
licenziamento
ALTRE NOTIZIE
/ DA PAGINA 8
Anche il termine per
pagare gli accertamenti
esecutivi va in ferie
/ Alfio CISSELLO
Anche nel processo tributario opera la
sospensione feriale dei termini processuali: di conseguenza dal 1° agosto al 31 agosto sono sospesi di diritto,
tra gli altri, i termini per [...]
PAGINA 4
ancora
IL CASO DEL GIORNO
STUDIO DUCOLI
Per i brevetti si ammortizza soltanto il corrispettivo
iniziale
I corrispettivi commisurati ai volumi di produzione/vendita si deducono quando maturano i relativi
risultati
/ Silvia LATORRACA
Per individuare i criteri di deducibilità fiscale dei brevetti occorre considerare le diverse modalità con cui i
benefici ad essi riconducibili possono essere sfruttati
dall’impresa. I brevetti possono, infatti, essere acquisiti da terzi (acquisto a titolo derivativo) a titolo di proprietà, possono essere prodotti internamente (acquisto a titolo originario) oppure possono essere acquisiti
in licenza d’uso.
Sotto questo profilo, peraltro, in dottrina non vi è unanimità di vedute.
L’art. 103, comma 1 del TUIR stabilisce che le quote di
ammortamento dei brevetti industriali sono deducibili
in misura non superiore al 50% del costo. Il processo di
ammortamento deve, quindi, esaurirsi in un periodo
non inferiore a 2 esercizi.
Tale misura di deducibilità è stata introdotta dal DL
223/2006 (conv. L. 248/2006) a decorrere dal periodo
d’imposta in corso al 4 luglio 2006.
Con riferimento ai brevetti industriali in particolare, la
nuova disposizione ha trovato applicazione limitatamente ai brevetti registrati dal 4 luglio 2006 ovvero nei
cinque anni precedenti (art. 37 comma 46 del DL
223/2006).
In merito alla misura dell’ammortamento, si ricorda
che, per effetto di quanto stabilito dall’art. 103 comma 1
del TUIR, le quote di ammortamento possono essere
dedotte anche per un importo non costante (ris. Agenzia delle Entrate n. 35/2003).
Avuto riguardo all’ambito applicativo della disposizione in esame, la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate
n. 35/2003 ha chiarito che le opere cinematografiche
sono ammortizzabili in base alle regole di cui all’art.
103 comma 1 del TUIR non solo se sono detenute in
proprietà, ma anche quando sono detenute in virtù di
un contratto di licenza.
Secondo una parte della dottrina, analogo principio dovrebbe valere per i brevetti.
Tale interpretazione sarebbe, peraltro, coerente con
quanto stabilito, ai fini contabili, dal documento OIC 24,
che non distingue, ai fini della classificazione in bilancio, i brevetti acquisiti in proprietà da terzi dai brevetti
acquisiti in licenza d’uso (si veda “Brevetti da rilevare
in base alla sostanza economica” del 28 giugno 2016).
Secondo altri autori, invece, i brevetti detenuti in licenza sarebbero deducibili ai sensi dell’art. 103, comma 2
del TUIR (che disciplina i diritti di concessione e gli altri diritti iscritti nell’attivo del bilancio) e, quindi, “in
misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge”.
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Sotto un altro profilo, secondo la sentenza della Cassazione n. 9944/2015 (che si riferisce, nello specifico, ai
costi di manodopera sostenuti per la realizzazione di
un nuovo processo produttivo; si veda “Da ammortizzare i costi per la realizzazione di processi produttivi”
del 16 maggio 2015), il tenore dell’art. 103, comma 1 del
TUIR non giustifica la limitazione della sua operatività
ai soli acquisti di beni immateriali presso terzi, essendo diretto a disciplinare in via generale l’ammortamento del costo di diritti su prodotti dell’ingegno. La
disposizione dovrebbe, quindi, trovare applicazione per
i “costi di produzione” di opere dell’ingegno, dei brevetti industriali, dei processi, formule e informazioni, al
pari dei costi sostenuti per l’acquisto del diritto di utilizzazione di detti beni.
Altro aspetto rilevante in merito alla deducibilità fiscale dei brevetti è quello che attiene alle modalità di determinazione del costo.
A tal fine, occorre fare riferimento alle disposizioni di
cui all’art. 110 del TUIR. Pertanto, si comprendono nel
costo dei brevetti anche gli oneri accessori di diretta
imputazione, nonché (nel presupposto che si tratti di
beni strumentali per l’esercizio dell’impresa) gli interessi passivi iscritti in bilancio ad aumento del costo
stesso. Nel costo di fabbricazione si possono aggiungere anche i costi diversi da quelli direttamente imputabili al prodotto.
In mancanza di indicazioni fiscali specifiche in relazione alle modalità di formazione del corrispettivo, pare corretto adottare le regole previste in ambito contabile.
Pertanto, soltanto il corrispettivo iniziale (una tantum)
corrisposto per l’acquisizione di brevetti in proprietà o
in licenza d’uso, iscrivibile tra le immobilizzazioni immateriali, costituisce costo fiscalmente rilevante.
I corrispettivi aggiuntivi per l’acquisizione di brevetti
in proprietà o in licenza d’uso, commisurati ai volumi
di produzione o di vendita ottenibili dall’utilizzo dei beni stessi, da rilevare contabilmente a Conto economico, devono invece ritenersi deducibili, ai fini delle imposte sui redditi, negli esercizi nei quali sono maturati
i risultati positivi a cui detti corrispettivi sono correlati,
in applicazione del principio di correlazione tra costi e
ricavi (documento CNDCEC luglio 2015).
Tale trattamento fiscale risulta coerente con i chiarimenti forniti dall’Amministrazione finanziaria in riferimento alla posizione del licenziante (ris. Agenzia
delle Entrate n. 5/2002).
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FISCO
STUDIO DUCOLI
Elementi in comune tra regime di vantaggio e
forfetario in UNICO
Sono analoghi alcuni comportamenti fiscali da tenere in sede di determinazione del reddito e di
compilazione della dichiarazione
/ Paola RIVETTI
Diversi chiarimenti ufficiali e considerazioni espresse
con riferimento al regime di vantaggio, di cui al DL
98/2011, sono estensibili anche al regime forfetario di
cui alla L. 190/2014.
Riepilogando i principali che possono interessare in
questo periodo dell’anno caratterizzato dai dichiarativi,
un primo elemento in comune riguarda il comportamento fiscale da tenere nella fase di cessazione
dell’attività.
Al riguardo, la circ. Agenzia delle Entrate n. 10/2016 (§
4.3.5) ha affermato che trovano applicazione i chiarimenti forniti, con riferimento al regime di vantaggio,
dalla circ. n. 17/2012, secondo cui l’attività (sia di lavoro autonomo che d’impresa) non si può considerare
cessata fino all’esaurimento di tutte le operazioni, ulteriori rispetto all’interruzione dell’attività tipica, dirette
alla definizione dei rapporti giuridici pendenti e, in
particolare, di quelli aventi ad oggetto crediti strettamente connessi alla fase di svolgimento dell’attività.
Conseguentemente, l’imprenditore o il lavoratore autonomo soggetto al regime forfetario che cessa l’attività,
fino a conclusione delle operazioni relative alla riscossione dei crediti, è tenuto ad adempiere agli ordinari
obblighi dichiarativi, compilando il quadro LM di UNICO, e non può chiudere la partita IVA.
Inoltre, la cessazione della partita IVA non potrà essere chiesta fino a quando non siano state ricevute tutte
le fatture relative alle operazioni passive effettuate, tenuto conto dell’obbligo di regolarizzare le fatture
omesse, ovvero emesse in forma irregolare, imposto al
cessionario o committente dall’art. 6 comma 8 del
DLgs. 471/97.
In alternativa, è possibile scegliere di determinare il
reddito relativo all’ultimo anno di attività tenendo conto anche delle operazioni che non hanno avuto in
quell’anno manifestazione finanziaria.
Sempre in tema di determinazione del reddito, va considerata la tematica dei contributi previdenziali che,
nell’ambito dei regimi agevolati, sono deducibili direttamente dal reddito assoggettato ad imposta sostituti-
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va e, solo per la parte eccedente, possono essere riportati nel quadro RP per la deduzione dal reddito complessivo.
Al riguardo, analogamente al regime ex DL 98/2011, la
circ. n. 10/2016 (§ 4.3) ha precisato che l’eventuale eccedenza dei contributi previdenziali ed assistenziali
versati da un contribuente, che applica il regime forfetario e che sia fiscalmente a carico di altri soggetti, può
essere dedotta, ai sensi dell’art. 10 comma 2 del TUIR,
dai familiari indicati nell’art. 433 c.c. di cui il soggetto è
a carico.
Nel quadro LM solo contributi dovuti per legge
Inoltre, al pari di quanto era stato osservato in relazione al regime di vantaggio, non sembrano deducibili dal
quadro LM i contributi previdenziali versati per il riscatto degli anni di laurea, in quanto non versati in ottemperanza a disposizioni di legge (si veda “Deduzione limitata per i contributi di riscatto della laurea dei
minimi” del 2 luglio 2014). Detti contributi potrebbero
essere dedotti dal reddito complessivo del soggetto in
caso di possesso di redditi ulteriori a quello soggetto
ad imposta sostitutiva, ai sensi dell’art. 10 del TUIR.
Infine si ricorda che il modello UNICO PF consente ai
soggetti che applicano entrambi i regimi agevolati di
scomputare dall’imposta sostitutiva o dall’IRPEF le ritenute erroneamente subite indicandole al medesimo
rigo RS40.
Infatti, sebbene i ricavi e i compensi soggetti ai predetti regimi non vadano assoggettati a ritenuta alla fonte
da parte dei sostituti d’imposta, talvolta dette ritenute
vengono comunque applicate (casi specifici erano stati esaminati con riferimento al regime di vantaggio
dalle ris. Agenzia delle Entrate 5 luglio 2013 n. 47 e 5
agosto 2013 n. 55); conseguentemente, come alternativa alla presentazione di un’istanza di rimborso, il contribuente può procedere allo scomputo diretto in dichiarazione tramite la compilazione del rigo predetto.
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FISCO
STUDIO DUCOLI
Anche il termine per pagare gli accertamenti
esecutivi va in ferie
Gli importi delle cartelle di pagamento vanno invece pagati entro i canonici sessanta giorni
/ Alfio CISSELLO
Anche nel processo tributario opera la sospensione feriale dei termini processuali: di conseguenza dal 1°
agosto al 31 agosto sono sospesi di diritto, tra gli altri, i
termini per i ricorsi di primo e di secondo grado, le costituzioni in giudizio, il deposito di documenti, di memorie e così via (si veda “Sospensione feriale in arrivo
anche per i ricorsi tributari” del 18 luglio 2016).
Come ogni anno, è importante evidenziare che la pausa estiva non vale solo per gli atti processuali indicati,
e, più in generale, per quelli derivanti da norme del
DLgs. 546/92, del codice di procedura civile o di altre
leggi di natura strettamente processuale.
Nel sistema fiscale, a volte un adempimento (che, nella stragrande maggioranza dei casi, consiste in un obbligo di pagamento) deve essere eseguito entro il termine per il ricorso, allora, essendo questo un termine
processuale, anche l’adempimento, per così dire, “collaterale” subisce la sospensione.
Il caso tipico è il pagamento delle somme derivanti da
accertamenti esecutivi, che, ai sensi dell’art. 29 del DL
78/2010, deve avvenire entro il termine per il ricorso
(l’applicabilità della sospensione feriale è confermata
dalla nota Agenzia delle Entrate 30 settembre 2011
prot. n. 2011/141776).
Per appurare se un termine extraprocessuale soggiace
o meno alla sospensione feriale, appare imprescindibile l’analisi della formula utilizzata dal legislatore.
Pertanto, solo se esso ha ritenuto di utilizzare la locuzione “entro il termine per il ricorso”, c’è la pausa estiva del mese di agosto, in caso contrario no.
Allora, come precisato sempre nella nota Agenzia delle Entrate 30 settembre 2011 prot. n. 2011/141776, alcuna sospensione opera per gli atti di rideterminazione
delle somme emessi ai sensi dell’art. 29 del DL 78/2010,
ad esempio a seguito di sentenza.
Lo stesso dicasi per tutti gli accertamenti e gli avvisi di
liquidazione relativi alle imposte indirette diverse
dall’IVA, come per il registro, le ipocatastali, il tributo
successorio e così via. I testi normativi di riferimento,
infatti, non prevedono una connessione tra termine
Eutekne.Info / Martedì, 19 luglio 2016
per il pagamento e termine per il ricorso, posto che il
versamento deve avvenire, testualmente, entro 60
giorni dalla notifica dell’atto.
Uguali considerazioni, infine, valgono per gli atti
dell’Agente della riscossione, in quanto il DPR 602/73
parla dei 60 giorni (o del diverso termine applicabile
nella specie) e non del termine per il ricorso.
Dunque, non c’è la pausa estiva per le cartelle di pagamento (60 giorni per il pagamento ex art. 25 del DPR
602/73), le comunicazioni di ipoteca (30 giorni per il
pagamento ex art. 77 del DPR 602/73), i preavvisi di fermo (20 giorni per il pagamento ex art. 86 del DPR
602/73) e le intimazioni di pagamento (cinque giorni
per il pagamento ex art. 50 del DPR 602/73).
Nessuna sospensione per le imposte d’atto
Fermo restando quanto esposto, bisogna rilevare che,
ai sensi dell’art. 37 comma 11-bis del DL 223/2006, “gli
adempimenti fiscali e il versamento delle somme di
cui agli articoli 17 e 20, comma 4, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, che hanno scadenza dal 1° al 20
agosto di ogni anno, possono essere effettuati entro il
giorno 20 dello stesso mese, senza alcuna maggiorazione”.
Ove si rientri nella disciplina dei versamenti unificati,
non c’è la pausa estiva ex art. 1 della L. 742/69, ma sussiste un periodo di ferie minore, come visto dal 1° al 20
agosto, che opera però in maniera diversa, nel senso
che non si è in presenza di una pausa di 20 giorni, ma
di uno slittamento al 22 agosto (il 20 cade di sabato)
dei termini che scadono nel predetto iato temporale.
Considerato che ciò opera per i versamenti da effettuarsi con modello F24, dovrebbero rientrare i pagamenti da avvisi bonari (artt. 36- bis , 36- ter del DPR
600/73 e 54-bis del DPR 633/72) e quelli relativi alle imposte dovute sulla base della dichiarazione di successione (si veda il provvedimento Agenzia Entrate 17
marzo 2016 n. 40892).
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FISCO
STUDIO DUCOLI
Cessione di energia da rinnovabili agroforestali non
sempre nel reddito agrario
La tassazione su base catastale si applica solo se i prodotti del fondo risultano prevalenti rispetto a
quelli acquistati da terzi
/ Stefano SPINA
L’art. 1 comma 910 della legge di stabilità 2016 (L. 28 dicembre 2015 n. 208) ha reso definitiva la norma transitoria, originariamente stabilita per gli anni 2014 e 2015,
secondo cui rientrano nel reddito agrario la produzione e la cessione, da parte degli imprenditori agricoli, di
energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali, sino a 2.400.000 kWh anno, fotovoltaiche, sino a
260.000 kWh anno, e di carburanti e prodotti chimici di
origine agroforestale provenienti prevalentemente dal
fondo stesso.
La disposizione riguarda esclusivamente le attività
svolte dagli imprenditori agricoli. Pertanto, secondo
quanto indicato dall’Agenzia delle Entrate con la circolare 6 luglio 2009 n. 32, usufruiscono della norma di favore innanzitutto le persone fisiche, le società semplici e gli enti non commerciali che esercitano le attività
agricole di cui all’art. 2135 c.c. Rientrano altresì le società di persone, le società a responsabilità limitata e
le società cooperative che rivestono la qualifica di società agricola ai sensi dell’art. 2 del DLgs. 99/2004, purché optino per la determinazione del reddito su base
catastale.
L’infelice formulazione della norma, che sembrava far
riferimento alla provenienza dal fondo esclusivamente per i carburanti e i prodotti chimici, è stata oggetto
di commento da parte dell’Agenzia delle Entrate con la
risoluzione n. 54 di ieri.
Secondo l’Agenzia, la prevalenza deve essere estesa
anche alla produzione di energia elettrica e calorica da
fonti rinnovabili agroforestali, in ragione dell’assimilazione operata dal legislatore di tale produzione alle attività agricole connesse di cui all’art. 2135 terzo comma c.c.
Al riguardo, occorre fare riferimento a quanto espresso dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate 6 luglio
2009 n. 32 e, pertanto, in prima battuta, il requisito risulta soddisfatto quando, in termini quantitativi, i prodotti utilizzati nello svolgimento dell’attività di produzione di energia, e ottenuti direttamente dall’attività
agricola svolta nel fondo, risultano prevalenti, ossia di
quantità superiore, a quelli acquistati da terzi.
Eutekne.Info / Martedì, 19 luglio 2016
Nel caso in cui tale raffronto non sia possibile in quanto si tratta di beni di natura diversa, occorre fare riferimento al valore degli stessi rapportando il valore normale dei prodotti agricoli ottenuti dall’attività agricola
svolta nel fondo e il costo dei prodotti acquistati da terzi. Si ha prevalenza quando il valore dei beni prodotti
internamente risulta superiore al costo sostenuto per
l’acquisto dei prodotti di terzi.
Ove non sia possibile effettuare anche quest’ultimo
confronto in quanto i prodotti non sono suscettibili di
valutazione (potrebbe darsi il caso dei residui zootecnici utilizzati negli impianti a biomasse), la prevalenza potrà essere riscontrata effettuando una comparazione al fondo del processo produttivo raffrontando
l’energia generata dai prodotti propri e quella derivante dai prodotti acquistati da terzi.
Al ricorrere dei sopra elencati requisiti il reddito imponibile è determinato non già in base alle corrispondenti risultanze di bilancio (a “costi e ricavi”), bensì in base al meno oneroso reddito agrario attribuito catastalmente alle particelle fondiarie.
Coefficiente di redditività del 25% oltre 2.400.000 kWh
Così come per il fotovoltaico, per la produzione di
energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali, oltre 2.400.000 kWh, il reddito sarà invece determinato, ai fini IRPEF e IRES, applicando il coefficiente di redditività del 25% all’ammontare dei corrispettivi delle operazioni soggette a registrazione, agli
effetti dell’IVA, relativamente alla componente riconducibile alla valorizzazione dell’energia ceduta, con
esclusione della quota di incentivo.
Rimane ovviamente salva l’opzione per la determinazione del reddito nei modi ordinari, previa comunicazione secondo le modalità previste dal DPR 10 novembre 1997 n. 442.
In assenza del requisito della prevalenza, la produzione e la cessione di energia da tali fonti saranno assoggettate a tassazione secondo le ordinarie regole in materia di reddito d’impresa.
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PROFESSIONI
STUDIO DUCOLI
Elezioni, domani al TAR l’udienza sui ricorsi di
Rossano e Melfi
Il tribunale si esprimerà sulla richiesta di sospensiva della nota del Ministero della Giustizia; si lavora
alle candidature per il nuovo CNDCEC
/ Savino GALLO
Altra giornata potenzialmente decisiva, quella di domani, in vista delle prossime elezioni per il rinnovo dei
vertici, sia locali che nazionali, dei commercialisti. In
mattinata, infatti, dinanzi alla prima sezione del TAR
del Lazio, è prevista l’udienza cautelare sulla richiesta
di sospensiva collegata ai ricorsi presentati dagli ODCEC di Rossano e Melfi, che hanno impugnato la nota
del Ministero della Giustizia del 31 marzo scorso.
Ricorsi che vanno ad aggiungersi a quelli presentati
dagli Ordini di Avellino e Sala Consilina (ma ci sarebbe anche Vigevano, che pare abbia deciso di aderire
all’impugnativa di Rossano e Melfi). L’ODCEC di Sala
Consilina, però, proprio per evitare di incidere sul procedimento elettorale, non ha proposto istanza cautelare, mentre l’Ordine campano, per le stesse ragioni, ha
deciso all’ultimo istante di ritirare la propria (si veda
“Commercialisti al voto il 1° dicembre per il nuovo CNDCEC” del 7 luglio). Discorso diverso, invece, per gli Ordini di Rossano e Melfi, in merito ai quali è più di difficile immaginare dei passi indietro.
L’udienza cautelare dovrebbe tenersi normalmente,
pur all’interno di uno scenario sostanzialmente cambiato nelle ultime settimane. Perché la riorganizzazione territoriale, nel frattempo, è andata avanti e, eccezion fatta per l’Ordine di Nicosia, i trasferimenti degli
iscritti ai nuovi Ordini di riferimento sono già stati
conclusi.
L’Ordine di Castrovillari, ad esempio, come conferma a
Eutekne.info il Presidente, Mario Angelo Straticò, “ha
deliberato lo scorso 14 luglio” l’annessione degli oramai ex iscritti all’Ordine di Rossano, ottemperando
all’obbligo imposto dal Consiglio nazionale di portare a
termine i trasferimenti entro il 15 luglio. Insomma, “un
verbale indotto”, ma la sostanza non cambia: i commercialisti di Rossano risultano iscritti all’ODCEC di
Castrovillari, incluso il Presidente, Carlo Plastina, e gli
altri membri del Consiglio territoriale (i quali, peraltro,
sembrerebbero voler agire in autotutela, chiedendo a
nuovo Ordine, CNDCEC e Ministero di sospendere la
validità della delibera fino alla definizione del ricorso).
Se e come questo nuovo scenario possa incidere sulla
pronuncia del TAR è difficile da immaginare, così come è altrettanto difficile capire gli effetti sulle elezioni
di un eventuale accoglimento dell’istanza cautelare.
Alcuni sostengono che potrebbero essere ritardate o
sospese, altri, invece, sono convinti che si possa comunque procedere con il rinnovo degli altri 130 Consigli degli Ordini non interessati dalla soppressione, i
Eutekne.Info / Martedì, 19 luglio 2016
quali poi sarebbero gli unici a votare per il CNDCEC
(quindi, con l’esclusione dei 14 “sospesi”).
Al momento, tutte ipotesi. Ma, al di là di ciò che verrà
fuori dalle aule giudiziarie, le grandi manovre in vista
delle elezioni proseguono. Anche su questo fronte,
quello delle liste e dei nomi che si sfideranno per il
prossimo CNDCEC, non c’è ancora nulla di ufficiale e
definito, ma qualche punto fermo sembra esserci.
Uno è Massimo Miani, attuale Consigliere nazionale,
attorno al quale sta prendendo vita un progetto che vede il coinvolgimento di tanti altri membri del CNDCEC
uscente. Abbastanza improbabile, invece, sembrerebbe la ricandidatura del Presidente Gerardo Longobardi
che, stando ad alcune voci di corridoio, starebbe lavorando, assieme al Presidente della FNC, Giorgio Sganga, ad un progetto alternativo a quello di Miani, che
prevederebbe una lista guidata da una candidata Presidente donna.
Nessuna conferma, sul punto, da Longobardi, mentre
Sganga, sibillinamente, spiega: “Non sapevo che la
candidatura di Miani fosse ufficiale (e infatti non lo è
ancora, per quanto molto chiacchierata, ndr), ma se è
vera quella sarà vera anche l’altra”. Ancora da chiarire
quale possa essere il nome su cui far confluire il progetto, ma al momento sembrerebbe ancora presto per
arrivare ad una definizione.
Anche perché, sul tema elezioni, potrebbe esserci un
problema preliminare da risolvere, quello della rappresentatività delle liste. “Vorrei che qualcuno mi spiegasse – si chiede Sganga – come è possibile tecnicamente andare al voto, con due date (3 e 4 novembre per i locali, 1 dicembre per il nazionale, ndr) così ravvicinate”.
La questione è legata ai tempi tecnici delle due tornate elettorali. A norma di regolamento, le liste dei candidati al CNDCEC dovranno essere presentate entro il 1°
ottobre (60 giorni prima) mentre quelle per i Consigli
locali entro il 3 ottobre (30 giorni prima). Di fatto, quindi, il passaggio preliminare con gli Ordini (chiamati a
indicare il “proprio” candidato territoriale) si potrà avere solo con i vecchi Consigli e non con quelli che materialmente andranno ad eleggere il nuovo CNDCEC.
“Una decisione che ci allontana da qualsiasi tipo di illusione democratica – commenta Sganga – e che potrebbe avere diversi profili di illegittimità”. Difficile
dirlo al momento, ma il rischio che, forzatamente, le liste vengano composte non sui territori, bensì nel chiuso di qualche stanza a Roma, potrebbe davvero essere
concreto.
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ancora
LAVORO & PREVIDENZA
STUDIO DUCOLI
L’interruzione del recupero senza il ritorno al lavoro
porta al licenziamento
ll volontario allontanamento del tossicodipendente dalle strutture che eseguono la riabilitazione fa
venir meno il presupposto dell’aspettativa
/ Elisa TOMBARI
Il diritto alla conservazione del posto del lavoratore
tossicodipendente, durante il periodo di aspettativa
non retribuita previsto dall’art. 124 del DPR 309/1990, è
garantito per il tempo in cui egli sia materialmente impedito a rendere la prestazione lavorativa perché impegnato nel trattamento di disintossicazione. Di conseguenza, il definitivo e volontario allontanamento
dalle strutture che eseguono il trattamento riabilitativo da parte del tossicodipendente fa venir meno il presupposto dell’aspettativa ed il dipendente deve riprendere servizio in esecuzione dell’obbligo di rendere la
prestazione lavorativa. Se questa ripresa non avviene,
il dipendente può essere legittimamente licenziato.
Questo è il principio espresso dalla Corte di Cassazione con la sentenza n. 14621 depositata ieri, relativa al
caso di una lavoratrice licenziata per giusta causa per
non aver ripreso servizio dopo aver interrotto volontariamente il programma riabilitativo presso una comunità di recupero per tossicodipendenti, per il compimento del quale le era stato concesso un periodo di
aspettativa di un anno.
Il nostro ordinamento bilancia, da un lato, il diritto alla
salute del lavoratore e, dall’altro, il suo dovere alla prestazione lavorativa. Infatti, l’art. 124 del DPR 309/1990
prevede che i lavoratori di cui viene accertato lo stato
di tossicodipendenza hanno diritto alla conservazione
del posto di lavoro per il tempo in cui la sospensione
delle prestazioni lavorative è determinata dall’esecuzione del trattamento riabilitativo e, comunque, per un
periodo non superiore a tre anni. Ciò a condizione che
il tossicodipendente sia assunto a tempo indeterminato e che l’assenza sia finalizzata a consentire al lavoratore di partecipare ai programmi terapeutici e di riabilitazione presso i servizi sanitari delle unità sanitarie
locali o di altre strutture terapeutico-riabilitative e socio-assistenziali.
La ratio di questa disposizione è quella di consentire
un più agevole accesso dei lavoratori tossicodipendenti ai programmi di disintossicazione (individuati
dall’art. 122 del DPR 309/1990), garantendo loro il mantenimento del posto di lavoro, a fronte della materiale
inconciliabilità tra attività lavorativa e programmi di
recupero. Alla luce di questi principi, i giudici della Suprema Corte – confermando la sentenza della Corte
d’Appello – hanno dichiarato la legittimità del licen-
Eutekne.Info / Martedì, 19 luglio 2016
ziamento intimato, nonostante che la lavoratrice non
fosse pienamente in grado di rendersi conto delle proprie azioni, a causa dello stato di tossicodipendenza.
Il giudice può convertire la giusta causa in giustificato
motivo soggettivo
Lo stato in cui la lavoratrice si trovava all’epoca dei
fatti è stato ritenuto rilevante dai giudici di merito, con
una decisione confermata in sede di legittimità, al solo fine di qualificare il licenziamento in esame come
licenziamento per giustificato motivo soggettivo e non
come giusta causa. La giusta causa ed il giustificato
motivo soggettivo del licenziamento – si legge nella
sentenza – costituiscono qualificazioni giuridiche di
comportamenti ugualmente idonei a legittimare la
cessazione del rapporto di lavoro, l’uno con effetto immediato e l’altro con preavviso ed il giudice può attribuire l’esatta qualificazione giuridica ad un determinato evento, classificandolo come giusta causa di licenziamento o come giustificato motivo soggettivo.
Ne consegue che, qualora il giudice accerti che il fatto
contestato come giusta causa integra in realtà, per la
minore gravità dell’inadempimento, gli estremi di un
giustificato motivo soggettivo, potrà convertire il licenziamento per giusta causa in licenziamento per giustificato motivo soggettivo, a condizione che sia fatto salvo il principio della immutabilità della contestazione,
in base al quale i motivi posti alla base dell’iniziale
contestazione non debbano essere mutati, e non venga meno la volontà del datore di lavoro di risolvere il
rapporto.
I giudici di legittimità, sotto altro profilo, si sono poi
soffermati sui principi della “immediatezza” della contestazione disciplinare e della “tempestività” del recesso datoriale (già affrontato di recente da Cass. 25 gennaio 2016 n. 1248), per ribadire che questi principi devono essere interpretati in senso relativo, in quanto
compatibili con un intervallo di tempo necessario “in
relazione al caso concreto e alla complessità dell’organizzazione del datore di lavoro, per un’adeguata valutazione della gravità dell’addebito mosso al dipendente e della validità o meno delle giustificazioni da lui
fornite”.
/ 07
ancora
IMPRESA
STUDIO DUCOLI
Chi ricicla non reimpiega
Fattispecie ex art. 648-ter c.p. integrata solo se il denaro di provenienza delittuosa è direttamente
impiegato in attività economiche o finanziarie
/ Maurizio MEOLI
In attesa delle prime indicazioni giurisprudenziali in
ordine alla fattispecie di autoriciclaggio – di cui all’art.
648-ter.1 c.p., introdotto dal 1° gennaio 2015 dall’art. 3
comma 3 della L. 186/2014 – rispetto alla quale, ad oggi,
se ne è solo riconosciuta la applicabilità anche in caso
di reati presupposto commessi anteriormente all’entrata in vigore (cfr. Cass. n. 3691/2016), occorre dar conto della sentenza n. 30429 della Cassazione, depositata ieri, che si sofferma su quelli che sono i problematici rapporti tra ricettazione (art. 648 c.p.), riciclaggio
(art. 648-bis c.p.) e impiego di denaro, beni o utilità di
provenienza illecita (art. 648-ter c.p.).
Ai sensi dell’art. 648 c.p., fuori dei casi di concorso nel
reato, chi, al fine di procurare a sé o ad altri un profitto,
acquista, riceve od occulta denaro o cose provenienti
da un qualsiasi delitto, o comunque si intromette nel
farle acquistare, ricevere od occultare, è punito con la
reclusione da 2 a 8 anni e con la multa da 516 a 10.329
euro. In base all’articolo successivo, invece, fuori dei
casi di concorso nel reato, chiunque sostituisca o trasferisca denaro, beni o altre utilità provenienti da delitto non colposo, ovvero compia in relazione ad essi
altre operazioni, in modo da ostacolare l’identificazione della loro provenienza delittuosa, è punito con la reclusione da 4 a 12 anni e con la multa da 5.000 a 25.000
euro.
L’art. 648-ter c.p., infine, punisce con la reclusione da 4
a 12 anni e con la multa da 5.000 a 25.000 euro chiunque, fuori dei casi di concorso nel reato e dei casi previsti dagli artt. 648 e 648-bis c.p., impieghi in attività
economiche o finanziarie denaro, beni o altre utilità
provenienti da delitto. La decisione in commento ricorda come già la sentenza della Cassazione n.
4800/2010 (poi ripresa da Cass. n. 16432/2013) abbia
precisato che la fattispecie di cui all’art. 648-ter c.p.
(impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita) contiene una clausola di sussidiarietà che ne
esclude l’applicabilità nei casi di concorso nel reato
presupposto o nelle ipotesi in cui risultino realizzate le
fattispecie di ricettazione (art. 648 c.p.) e riciclaggio
(art. 648-bis c.p.). Rispetto ad essa, quindi, si ravvisa un
ristretto ambito di autonomia: in particolare, trova applicazione in presenza di una serie di condotte realizzate in un contesto univoco e fin dall’inizio finalizzate
all’“impiego”.
Si applicano, invece, le fattispecie di cui agli artt. 648
c.p. e 648-bis c.p. nel caso di successive azioni distinte,
le prime di ricettazione o di riciclaggio e, successivamente, di impiego. Il discrimine passa, dunque, attraverso il criterio della pluralità ovvero della unicità delle azioni e delle determinazioni volitive ad esse sotteEutekne.Info / Martedì, 19 luglio 2016
se. Nel primo caso, il soggetto risponde di riciclaggio,
con esclusione della fattispecie ex art. 648-ter c.p.; nel
secondo, invece, risponde soltanto per quest’ultima
fattispecie citata, risultando in essa assorbita la precedente attività di sostituzione o di ricezione.
In altri termini, se taluno sostituisce denaro di provenienza illecita con altro denaro o altre utilità e, poi, impiega i proventi derivanti da tale opera di ripulitura in
attività economiche o finanziarie, risponde del solo
reato di cui all’art. 648-bis c.p., proprio in forza della
clausola “fuori dei casi … previsti dagli artt. 648 e 648bis c.p.”. Se, invece, il denaro di provenienza delittuosa
viene direttamente impiegato in dette attività economiche o finanziarie ed esso viene, così, ripulito, il soggetto risponde del reato di cui all’art. 648-ter c.p.
Si consideri, peraltro, che la ricordata sentenza n.
4800/2010 della Cassazione ha anche sottolineato come solo tenendo presente tale criterio, che attiene
all’elemento della condotta del reato, sarebbe condivisibile il principio enunciato, con riguardo all’elemento
psicologico, dalle pronunce della Cassazione nn.
18103/2003 e 6534/2000, in base al quale le tre fattispecie di cui agli artt. 648, 648-bis e 648-ter c.p. sarebbero
accomunate dalla provenienza dei beni da delitto, e si
distinguerebbero, invece, sotto il profilo soggettivo per
il fatto che la ricettazione richiede solo il dolo di profitto, mentre la seconda e la terza richiederebbero la specifica finalità di far perdere le tracce dell’origine illecita, con l’ulteriore peculiarità, quanto alla terza, che detta finalità deve essere perseguita mediante l’impiego
delle risorse in attività economiche o finanziarie; di
conseguenza l’art. 648-ter c.p. sarebbe in rapporto di
specialità con l’art. 648-bis c.p. e questo, a sua volta,
con l’art. 648 c.p.
Si tenga presente, tuttavia, che, secondo la soluzione
decisamente prevalente – soprattutto con riguardo alla fattispecie di riciclaggio (cfr. Cass. nn. 25960/2011,
546/2011 e 39384/2010), ma sulla base di indicazioni
che appaiono estensibili anche a quella di reimpiego –
dal punto di vista dell’elemento soggettivo è richiesto
il mero dolo generico.
Ad ogni modo, sottolineano le sentenze nn. 4800/2010
e 16432/2013, ai fini della esatta soluzione della questione relativa al concorso tra le tre fattispecie, non basta richiamare il solo elemento soggettivo, ma è necessario far riferimento ed applicare anche il criterio
suindicato, e concernente l’elemento materiale del
reato, onde evitare interpretazioni che finiscano con
l’abrogare implicitamente la clausola di sussidiarietà
espressa, contenuta nell’art. 648-ter c.p.; operazione ermeneutica evidentemente non consentita.
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ancora
FISCO
STUDIO DUCOLI
Usucapione senza accessione a seconda del momento
della costruzione
Se l’edificio è edificato dopo il perfezionamento del ventennio di possesso, non rientra nella base
imponibile
/ Giovambattista PALUMBO
La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 13421/2016,
ha affrontato un tema di particolare interesse, ovvero
quello degli effetti dell’usucapione ai fini dell’imposta
di registro.
Nel caso di specie, il contribuente impugnava la sentenza con la quale la C.T. Reg. aveva ritenuto fondato
l’avviso di accertamento dell’imposta di registro notificatogli a seguito di rettifica di valore dei beni e diritti
oggetto della sentenza con cui il Tribunale aveva dichiarato l’acquisto per usucapione, da parte del ricorrente, di un terreno.
In particolare, l’avviso di accertamento aveva sottoposto a tassazione non soltanto il terreno, ma anche un
fabbricato su di esso esistente, nonostante quest’ultimo – secondo quanto affermava il ricorrente – fosse
stato da lui acquisito per accessione, ovvero a titolo diverso e successivamente rispetto all’usucapione del
terreno.
Il contribuente lamentava, quindi, la violazione e falsa
applicazione degli artt. 1158 e 934 c.c., nonché degli
artt. 43 e 20 del DPR n. 131/86, per avere la Regionale
erroneamente unificato, ai fini dell’imposta di registro,
i titoli d’acquisto del terreno e del fabbricato.
Con altro motivo di ricorso, il contribuente lamentava,
inoltre, violazione e falsa applicazione dell’art. 24 del
DPR n. 131/86 (presunzione di trasferimento, unitamente all’immobile, delle accessioni e pertinenze), erroneamente riferito, a suo avviso, alla registrazione
della sentenza, nonostante tale disposizione riguardasse, invece, unicamente la registrazione degli atti di
compravendita sulla base della volontà negoziale delle parti.
I motivi di impugnazione, secondo la Corte, erano infondati.
Richiamando, infatti, precedenti di legittimità (Cass.
nn. 10372/2000; 5590/2003; 10435/2003; 23580/2015), la
Suprema Corte evidenzia che l’usucapione è un modo
di acquisto a titolo originario della proprietà, che si
realizza, ex art. 1158 e ss. c.c., con il decorso del tempo,
accompagnato dal requisito del possesso (di regola)
ventennale. La sentenza che accertava l’avvenuta usucapione non aveva dunque carattere costitutivo, bensì
meramente dichiarativo di un diritto sorto per effetto e
Eutekne.Info / Martedì, 19 luglio 2016
in esito al possesso continuativo per il tempo prescritto dalla legge.
L’effetto retroattivo dell’acquisto della proprietà per
usucapione, all’inizio del periodo di possesso – spiega
la Corte – configura fenomeno del tutto eccezionale e
relativo a talune, circoscritte, situazioni. Al di là di tali
casi particolari, invece, sottolinea la Corte, opera comunque la regola generale per la quale l’acquisto per
usucapione si verifica e perfeziona con la maturazione del tempo stabilito dalla legge, così come accertato
in sentenza.
Pertanto, ai fini dell’imposta di registro, deve escludersi la retrodatazione di effetti dell’usucapione, con la
conseguenza che l’acquisto deve intendersi perfezionato nell’accertato momento di maturazione del periodo utile di possesso uti dominus.
Ove, come nel caso di specie, la pretesa impositiva sia
relativa non soltanto al terreno usucapito, ma anche al
fabbricato su quest’ultimo esistente, è necessario verificare se il fabbricato medesimo sussistesse già, oppure no, al momento dell’acquisto della proprietà del terreno (cioè, al compimento del ventennio).
Infatti, solo qualora il fabbricato non fosse già esistente in tale momento (ancorché, poi, venuto ad esistenza
al passaggio in giudicato della sentenza, che configura il momento rilevante al diverso fine della determinazione di valore del bene), il fabbricato non dovrebbe
essere incluso nella base imponibile della sentenza
che abbia accertato l’usucapione. In questa ipotesi, infatti, l’acquisto del fabbricato è avvenuto (da parte di
chi aveva già acquisito la proprietà a titolo originario
del terreno) a titolo diverso dall’usucapione e cioè per
accessione ex art. 934 c.c.
Invece, qualora il fabbricato esista già al momento
dell’acquisto del terreno (ovvero al compimento del
ventennio), esso deve essere soggetto a tassazione, dato che il suo acquisto non dipende da accessione in favore del nuovo proprietario, essendo, invece, un effetto acquisitivo dell’usucapione del terreno e, dunque,
proprio del diritto accertato dalla sentenza sottoposta
a registrazione. In tale contesto anche l’art. 24 del DPR
131/86, ancorché relativo ai trasferimenti negoziali, assume infine rilevanza in funzione antielusiva.
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LETTERE
STUDIO DUCOLI
Fattura elettronica verso la P.A., altra occasione di
semplificazione persa
Spettabile Redazione,
nonostante il periodo feriale, costretti come i più a stare ancora a sbrigare adempimenti fiscali, ho letto la
lettera pubblicata nel vostro quotidiano di oggi (ieri 18
luglio, ndr, si veda “Ma chi ha messo il gene dell’«iperburocrazia» agli Italiani?”).
In tema di “semplificazioni” permettetemi uno sfogo
relativo alla fattura elettronica, in particolare quella
verso la P.A.
È questo un altro caso eclatante dove si è persa veramente l’occasione per semplificare e invogliare le imprese ad aumentare l’utilizzo degli strumenti informatici negli adempimenti fiscali quotidiani, il cui caso tipo è proprio la fatturazione.
Il famoso “sistema di interscambio” (che ricordo essere gestito dall’Agenzia delle Entrate tramite Sogei) di
fatto è un semplice gestore di posta elettronica che
smista i file in formato XML alle varie amministrazio-
ni pubbliche.
Dunque, nonostante l’intero flusso informatico viaggi
tramite PEC, la normativa impone la “conservazione
sostitutiva” decennale con tutti costi e le complicazioni conseguenti. Che senso ha ciò, visto che i documenti hanno già una duplice archiviazione elettronica?
Giusto: non ha alcun senso!
I dati sono già negli archivi dell’Agenzia delle Entrate,
tuttavia (come già succede per i cartacei delle dichiarazioni fiscali) vengono imposti obblighi inutili e onerosi di conservazione delle copie a carico di professionisti che purtroppo non hanno più voce a forza di urlare ai sordi che non vogliono sentire.
Ad maiora!
Alberto Cobelli
Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Brescia
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