Transcript 16/5/2016 - studio ducoli

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Lunedì, 16 maggio 2016
IL CASO DEL GIORNO
FISCO
Prezzo valore
sull’intero immobile in
comunione legale
Abitazioni “di lusso” al calcolo di IMU e TASI
/ Eleuterio LANCIA
/ Arianna ZENI
Il caso in esame concerne l’applicazione della disciplina del c.d. “prezzo
valore” nell’ipotesi di acquisto di
un’abitazione in regime di comunione legale senza l’intervento in atto di
uno dei coniugi.
La questione che si pone è se tale
circostanza comporti o meno la fruizione dell’agevolazione solo sulla
quota del 50% del coniuge presente
in atto.
In merito, si osserva che la disciplina del “prezzo-valore”, introdotta
dall’art. 1, comma 497 della L. n. 266
del 2005 consente, per i trasferimenti di immobili ad uso abitativo, che la
base imponibile ai fini dell’imposta
di registro sia determinata, in deroga ai criteri generali, secondo il metodo tabellare (su base catastale) di
cui all’art. 52, commi 4 e 5 del DPR
131/1986, a prescindere dal corrispettivo pattuito indicato nell’atto di acquisto.
Per accedere a tale agevolazione occorre che:
- l’acquirente sia una persona fisica
che non agisca nell’ [...]
A decorrere dal 2014, l’IMU non è dovuta per le abitazioni principali e le
relative pertinenze, ad eccezione
delle unità immobiliari “di lusso”,
censite nelle categorie A/1 (abitazioni di tipo signorile), A/8 (abitazioni
in ville) e A/9 (castelli, palazzi di
eminenti pregi artistici o storici)
(l’art. 1 comma 707 lett. b) n. 2) della
L. n. 147/2013 ha modificato l’art. 13
comma 2 del DL n. 201/2011).
Anche in relazione al tributo per i
servizi indivisibili (TASI), il comma
14 dell’art. 1 della L. n. 208/2015 (legge di stabilità 2016), modificando i
commi 639 e 669 dell’art. 1 della L. n.
147/2013, ha previsto l’esclusione
dall’imposizione delle abitazioni
principali (fino al 2015 tutte assoggettate alla TASI a prescindere dal
loro classamento), con l’eccezione di
quelle classificate nelle categorie
catastali A/1, A/8 e A/9.
In conclusione, dal 2016, sia l’IMU
che la TASI:
- sono abolite per le abitazioni principali iscritte nelle categorie catastali diverse da quelle definite “di
Gli immobili classificati nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9 continuano a
pagare per il 2016
lusso” (es. A/2, A/3, A/4);
- continuano ad applicarsi per gli immobili classificati nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9.
Si ricorda che la definizione di abitazione principale e delle relative pertinenze ai fini dell’IMU e della TASI sono contenute nell’art. 13 comma 2 del
DL 201/2011, ai sensi del quale si considera tale “l’immobile, iscritto o iscrivibile nel catasto edilizio urbano come unica unità immobiliare, nel quale il possessore e il suo nucleo familiare dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente”.
Pertanto, per qualificare un immobile
come abitazione principale ai fini
dell’IMU/TASI, è necessario che il suo
possessore e il suo nucleo familiare,
allo stesso tempo:
- vi dimorino abitualmente;
- vi abbiano la propria residenza anagrafica.
Nel caso in cui i componenti del nucleo familiare abbiano stabilito la dimora abituale e la residenza anagrafica in immobili diversi situati nello
stesso Comune, le [...]
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IN EVIDENZA
FISCO
Per il redditometro è ammessa l’esibizione documentale in
giudizio
Duplice ruolo per il gestore della crisi da sovraindebitamento
Causali per la CIGO con valutazione “variabile”
Ottemperanza senza giudicato non sempre praticabile
ALTRE NOTIZIE
/ DA PAGINA 9
Il prospetto dell’ACE
trova gli “elementi
conoscitivi”
/ Gianluca ODETTO
L’esame delle fattispecie oggetto del
nuovo interpello “probatorio”, disciplinato dall’art. 11 comma 1 lettera b) della L. 212/2000, continua in questa sede con la disciplina [...]
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ancora
IL CASO DEL GIORNO
STUDIO DUCOLI
Prezzo valore sull’intero immobile in comunione
legale
Anche ove uno solo dei coniugi in comunione sia presente all’atto di acquisto il beneficio compete
sull’intero immobile
/ Eleuterio LANCIA
Il caso in esame concerne l’applicazione della disciplina del c.d. “prezzo valore” nell’ipotesi di acquisto di
un’abitazione in regime di comunione legale senza
l’intervento in atto di uno dei coniugi.
La questione che si pone è se tale circostanza comporti o meno la fruizione dell’agevolazione solo sulla quota del 50% del coniuge presente in atto.
In merito, si osserva che la disciplina del “prezzo-valore”, introdotta dall’art. 1, comma 497 della L. n. 266 del
2005 consente, per i trasferimenti di immobili ad uso
abitativo, che la base imponibile ai fini dell’imposta di
registro sia determinata, in deroga ai criteri generali,
secondo il metodo tabellare (su base catastale) di cui
all’art. 52, commi 4 e 5 del DPR 131/1986, a prescindere
dal corrispettivo pattuito indicato nell’atto di acquisto.
Per accedere a tale agevolazione occorre che:
- l’acquirente sia una persona fisica che non agisca
nell’esercizio di attività d’impresa o di lavoro autonomo;
- la cessione abbia ad oggetto un immobile ad uso abitativo e relative pertinenze;
- l’acquirente faccia richiesta al notaio di determinare
la base imponibile secondo tale criterio.
Per quanto concerne i primi due requisiti, la norma
non richiede espressamente che nell’atto di cessione
sia resa alcuna dichiarazione circa la loro esistenza e,
pertanto, la circostanza che dette condizioni siano di
fatto esistenti consente comunque l’accesso alla disciplina di cui trattasi.
Anche se nella prassi notarile è consuetudine manifestare nell’atto la sussistenza dei requisiti sopra illustrati nella forma di dichiarazioni rilasciate dalla parte
acquirente, tuttavia tale pratica, la cui finalità è quella
di porre in evidenza l’operatività dell’agevolazione, in
realtà non corrisponde all’adempimento di alcun obbligo od onere cui sia connessa la produzione di effetti
giuridici.
È da ritenere, quindi, nella fattispecie, che ai coniugi
non possano derivare gli stessi effetti negativi (diniego del beneficio sulla quota di proprietà del coniuge
che non ha reso le dichiarazioni) che emergono dalla
circolare n. 38 del 12 agosto 2005, punto 2.1, penultimo
capoverso, in materia di agevolazioni “prima casa”.
In tale sede, è stato affermato, con riferimento ai coniugi in regime di comunione legale che, per fruire di
detta agevolazione sull’intero immobile trasferito, entrambi devono rendere le dichiarazioni previste dalla
Nota II- bis dell’art. 1 della Tariffa, parte 1, del DPR
131/1986. Ciò significa anche che tutti e due i coniugi
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devono comparire nell’atto di acquisto. Le menzionate
istruzioni, secondo l’Agenzia, trovano ragione nel fatto
che è la legge stessa ad imporre espressamente specifici oneri dichiarativi a coloro che intendono usufruire dell’agevolazione “prima casa”.
Tuttavia, è bene segnalare un orientamento della Corte di Cassazione (Cass. 1° luglio 2009 n. 15426) che, fondandosi sul disposto dell’art. 177 comma 1 lett. a) c.c.
(in base al quale, a prescindere dalla provenienza del
denaro utilizzato per l’acquisto, entra in comunione
l’immobile acquistato anche da un solo coniuge, in comunione legale, in costanza di matrimonio), sembra
affermare la spettanza dell’agevolazione prima casa
sull’intero acquisto ove uno solo dei coniugi in comunione partecipi all’atto e sia in possesso delle condizioni agevolative (seppur con particolare riferimento alla
condizione della residenza).
Non è necessario rendere le dichiarazioni sulla
spettanza del prezzo valore
In ogni caso, le conclusioni cui è pervenuta la citata
circolare n. 38/2005, invece, non sono applicabili con
riferimento ai requisiti propri della disciplina del c.d.
“prezzo-valore”, in quanto non è stabilito espressamente dalla legge che l’esistenza dei requisiti medesimi
formi oggetto di dichiarazioni direttamente e individualmente riferibili ai coniugi acquirenti.
Per quanto riguarda la richiesta esplicita al notaio di
avvalersi della modalità del prezzo-valore, è da rilevare che non si tratta di una dichiarazione finalizzata ad
affermare il possesso di requisiti di accesso all’agevolazione legati a qualità o status verificabili rispetto al
singolo individuo, ma di una manifestazione di volontà intesa a beneficiare del regime di favore. Quindi la
richiesta è valida anche in assenza dell’altro coniuge,
poiché la comunione legale realizza una contitolarità
solidale nei diritti aventi ad oggetto i beni della comunione la cui amministrazione ordinaria, ai sensi
dell’art.180 c.c., spetta ai coniugi disgiuntamente.
Ne deriva che la manifestazione della volontà di avvalersi di tale disciplina, costituendo atto di ordinaria
amministrazione del bene della comunione, risponde
pienamente all’esigenza funzionale e giuridica della
norma, anche se rilasciata in forma di dichiarazione
dell’unico coniuge che compare nell’atto.
Da quanto sopra esposto consegue che anche la quota
di proprietà del coniuge assente può fruire della disciplina in esame.
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FISCO
STUDIO DUCOLI
Abitazioni “di lusso” al calcolo di IMU e TASI
Gli immobili classificati nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9 continuano a pagare per il 2016
/ Arianna ZENI
A decorrere dal 2014, l’IMU non è dovuta per le abitazioni principali e le relative pertinenze, ad eccezione
delle unità immobiliari “di lusso”, censite nelle categorie A/1 (abitazioni di tipo signorile), A/8 (abitazioni in
ville) e A/9 (castelli, palazzi di eminenti pregi artistici o
storici) (l’art. 1 comma 707 lett. b) n. 2) della L. n.
147/2013 ha modificato l’art. 13 comma 2 del DL n.
201/2011).
Anche in relazione al tributo per i servizi indivisibili
(TASI), il comma 14 dell’art. 1 della L. n. 208/2015 (legge
di stabilità 2016), modificando i commi 639 e 669
dell’art. 1 della L. n. 147/2013, ha previsto l’esclusione
dall’imposizione delle abitazioni principali (fino al 2015
tutte assoggettate alla TASI a prescindere dal loro classamento), con l’eccezione di quelle classificate nelle
categorie catastali A/1, A/8 e A/9.
In conclusione, dal 2016, sia l’IMU che la TASI:
- sono abolite per le abitazioni principali iscritte nelle
categorie catastali diverse da quelle definite “di lusso”
(es. A/2, A/3, A/4);
- continuano ad applicarsi per gli immobili classificati
nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9.
Si ricorda che la definizione di abitazione principale e
delle relative pertinenze ai fini dell’IMU e della TASI
sono contenute nell’art. 13 comma 2 del DL 201/2011, ai
sensi del quale si considera tale “l’immobile, iscritto o
iscrivibile nel catasto edilizio urbano come unica unità immobiliare, nel quale il possessore e il suo nucleo
familiare dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente”.
Pertanto, per qualificare un immobile come abitazione
principale ai fini dell’IMU/TASI, è necessario che il suo
possessore e il suo nucleo familiare, allo stesso tempo:
- vi dimorino abitualmente;
- vi abbiano la propria residenza anagrafica.
Nel caso in cui i componenti del nucleo familiare abbiano stabilito la dimora abituale e la residenza anagrafica in immobili diversi situati nello stesso Comune, le agevolazioni per l’abitazione principale e per le
relative pertinenze, in relazione al nucleo familiare, si
applicano per un solo immobile.
Come precisato dal Min. Economia e Finanze nelle risposte del 20 gennaio 2014, invece, il regime fiscale di
favore si applica per entrambi gli immobili nel caso in
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cui i coniugi abbiano stabilito l’abitazione principale in
due Comuni diversi.
Sotto un altro profilo, l’abitazione principale deve essere costituita da una sola unità immobiliare iscritta o
iscrivibile in Catasto.
L’aliquota IMU rimane fissata allo 0,4%
Alla luce di quanto detto, per gli immobili “di lusso” è
necessario calcolare l’imposta da versare entro il prossimo 16 giugno.
Per tali immobili, anche per l’anno 2016 l’aliquota IMU
rimane fissata allo 0,4% (modificabile, in aumento o in
diminuzione, da parte dei Comuni sino a 0,2 punti percentuali), con la detrazione di 200 euro.
La detrazione deve essere rapportata al periodo
dell’anno durante il quale si protrae tale destinazione
e, se l’unità immobiliare è adibita ad abitazione principale da più soggetti passivi, spetta a ciascuno di essi
proporzionalmente alla quota per la quale la destinazione medesima si verifica. I Comuni possono disporre l’elevazione dell’importo della detrazione, fino a
concorrenza dell’imposta dovuta, nel rispetto dell’equilibrio di bilancio.
È evidente che il carico fiscale di IMU e TASI dipenderà molto da quel che delibereranno i Comuni nell’osservanza del limite stabilito dal comma 677 dell’art. 1
della L. 147/2013, secondo cui l’aliquota TASI fissata dal
Comune sommata all’IMU, complessivamente, non deve superare l’aliquota massima consentita dalla legge
statale per l’IMU al 31 dicembre 2013, in relazione alle
diverse tipologie di immobili.
In aggiunta, tuttavia, anche per l’anno 2016 ai Comuni
è stata concessa la possibilità di mantenere la maggiorazione TASI (che può arrivare fino allo 0,8‰) nella
stessa misura applicata per l’anno 2015.
Per effetto delle novità introdotte dalla legge di stabilità 2016, quindi, anche per l’anno 2016, per le abitazioni
principali “di lusso” (classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9):
- l’aliquota TASI può variare da 0 a 3,3‰;
- l’aliquota IMU può variare da 2 a 6‰;
- l’aliquota massima complessiva di TASI + IMU sarà
del 6,8‰.
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STUDIO DUCOLI
Il prospetto dell’ACE trova gli “elementi conoscitivi”
Informazioni articolate sulle operazioni infragruppo che non comportano la riduzione della base di
calcolo dell’agevolazione
/ Gianluca ODETTO
L’esame delle fattispecie oggetto del nuovo interpello
“probatorio”, disciplinato dall’art. 11 comma 1 lettera b)
della L. 212/2000, continua in questa sede con la disciplina antielusiva dell’ACE. Come per la DIT, infatti, il
legislatore ha inteso cautelarsi dagli utilizzi potenzialmente distorti dell’agevolazione, prevedendo apposite
regole (contenute nell’art. 10 del DM 14 marzo 2012) finalizzate ad evitare la duplicazione del beneficio nei
gruppi societari a fronte dell’immissione di denaro in
capo ad una sola società.
Il funzionamento di queste clausole “anti abuso” risponde ad una regola empirica abbastanza semplice
nei suoi principi di fondo: se l’operazione coinvolge
due società del gruppo residenti, la sterilizzazione della base ACE opera in capo a chi versa il denaro (società che opera il conferimento a favore di altre società
del gruppo, o che acquista partecipazioni o aziende, o
ancora che effettua finanziamenti nei confronti di altre società del gruppo); se, invece, viene coinvolto un
soggetto non residente, la sterilizzazione della base
ACE grava sul soggetto che riceve il denaro (società
italiana che beneficia di un conferimento da un socio
residente in uno Stato “non collaborativo”, o da un socio non residente controllato da un altro soggetto residente).
In questi casi, il soggetto tenuto a ridurre la propria base ACE deve indicare l’ammontare di questi conferimenti, finanziamenti ecc. nel campo “Riduzioni” del
prospetto del quadro RS finalizzato alla determinazione del beneficio (per le società di capitali, si tratta del
rigo RS113, colonna 4, del modello UNICO 2016 SC). Ipotizzando, ad esempio, che una società possa fare valere incrementi patrimoniali per 600.000 euro (da indicare nella colonna 1 dello stesso rigo), ma che abbia effettuato un conferimento in denaro per 240.000 euro a favore di una controllata, l’importo netto da moltiplicare
per il nuovo coefficiente del 4,5%, valevole per il 2015, è
pari alla differenza di 360.000 euro, e dà origine ad un
reddito detassato di 16.200 euro.
Come rilevato dall’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 21 del 3 giugno 2015, esistono casi nei quali il corrispettivo delle operazioni infragruppo non deve essere portato a riduzione della base ACE; mentre, però, la
circolare vincolava questo effetto alla risposta positiva
ad apposito interpello, nel contesto che si è delineato
dopo la riforma del DLgs. 156/2015 ciò non è più necessario, potendo la società disapplicare le norme “anti
abuso” anche senza istanza (o, come in altre situazioni,
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anche in presenza di un interpello negativo). Se ciò accade, occorre compilare il nuovo rigo “Elementi conoscitivi” (per UNICO 2016 SC, il rigo RS115), fornendo:
- nella colonna 1, un codice esplicativo della condotta
realizzata (“1”, se non è stato presentato interpello, “2”
in presenza di un interpello non accolto);
- nelle altre colonne, l’ammontare dei conferimenti, finanziamenti ecc. richiamati dalle norme “anti abuso” e
degli importi legati a tali operazioni che hanno comportato una sterilizzazione della base ACE.
Nuovo campo “Interpello” del prospetto ACE
Riprendendo la situazione in precedenza esemplificata, se la società ha versato alla controllata 240.000 euro ma, pur senza presentare interpello, ritiene che ciò
non debba portare alla riduzione della base di calcolo
dell’agevolazione (ad esempio perché – come espressamente rilevato dalla richiamata circolare n. 21/2015
– gli incrementi di capitale proprio della controllante
non derivano da conferimenti in denaro dei soci “a
monte”, ma unicamente da utili accantonati a riserva),
essa dovrà indicare nella colonna 2 del rigo RS115 il totale dei conferimenti a favore della controllata
(240.000 euro) e nella colonna 3 l’ammontare dei suddetti conferimenti che vanno a riduzione della base
ACE nel rigo RS113, colonna 4 (zero). Si tratta di una indicazione segnaletica che, se non fornita da parte delle società che non hanno presentato interpello (o hanno comunque disapplicato le clausole “anti abuso” in
presenza di un interpello negativo), porta alla sanzione amministrativa da 2.000 euro a 21.000 euro prevista
dall’art. 8 comma 3-quinquies del DLgs. 471/97.
Il rigo “Elementi conoscitivi” non dovrebbe, invece, essere compilato da parte delle società che, avendo effettuato o ricevuto conferimenti suscettibili di ridurre
l’agevolazione, hanno portato gli importi corrispondenti a decremento della base di calcolo (per le società di capitali, nel rigo RS113, colonna 4). Appare, infatti,
inutile segnalare all’Agenzia delle Entrate lo stesso importo nel rigo “Elementi conoscitivi”, la cui funzione
non è quella di indicare in modo generico la presenza
di questi corrispettivi, bensì quella di rendere noto
all’Agenzia delle Entrate che parte di questi ultimi
(quando non la loro totalità) è stata considerata “buona” dalla società dichiarante con una valutazione autonoma, che non ha comportato un preventivo interpello.
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ancora
FISCO
STUDIO DUCOLI
Per il redditometro è ammessa l’esibizione
documentale in giudizio
La preclusione probatoria, come confermato in giurisprudenza, va interpretata senza comprimere la
difesa del contribuente
/ Alessandro BORGOGLIO
Se la documentazione giustificativa del maggior reddito sinteticamente accertabile non viene esibita dal
contribuente in sede amministrativa, a seguito di questionario o invito notificato dall’Ufficio, questa può essere prodotta anche in contenzioso, dimostrando così
il contribuente la volontà di adempiere alla richiesta
dell’Ufficio, e tale documentazione esibita all’inizio del
processo deve essere tenuta nella giusta considerazione dal giudice tributario. È questo l’importante assunto ribadito dalla C.T. Reg. di Torino, con la sentenza n.
594 del 4 maggio scorso.
Ai sensi dell’art. 32 comma 4 del DPR 600/73, le notizie
ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i
registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell’ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell’accertamento in sede amministrativa e contenziosa. Di ciò
l’ufficio deve informare il contribuente contestualmente alla richiesta. Inoltre, l’ultimo comma di tale art. 32
precisa che l’inutilizzabilità non opera nei confronti
del contribuente che depositi in allegato all’atto introduttivo del giudizio di primo grado in sede contenziosa le notizie, i dati, i documenti, i libri e i registri, dichiarando comunque contestualmente di non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa a lui
non imputabile.
Le disposizioni testé riportate, come ormai noto, assumono un particolare rilievo in sede di accertamento
sintetico, perché, in tali casi, l’Ufficio notifica al contribuente, prima di emettere l’avviso di accertamento, un
invito o questionario affinché questi produca tutta la
documentazione utile a giustificare il reddito sinteticamente accertabile.
Se il contribuente non deposita specifici documenti
giustificativi in risposta alle richieste del Fisco, quindi,
possono trovare applicazione le preclusioni probatorie
di cui all’art. 32 poc’anzi riportato, cosicché neppure in
sede contenziosa possano poi essere prodotti tali documenti probatori giustificativi del maggior reddito
sinteticamente accertabile?
Stando al dato letterale della disposizione sembrerebbe doversi fornire una risposta affermativa, mentre la
giurisprudenza si è attestata su una posizione opposta.
In particolare, in base a molteplici arresti di legittimità,
uno dei quali citato anche nella pronuncia in commento, l’inutilizzabilità documentale in oggetto può trovare applicazione soltanto in modo tale da non comprimere il diritto alla difesa e da obbligare il contribuente
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a pagamenti non dovuti: in definitiva, per essere sanzionato con la perdita della facoltà di produrre i documenti, i libri e le altre scritture, il contribuente deve
aver tenuto un comportamento diretto a sottrarsi alla
prova e, dunque, capace di far fondatamente dubitare
della genuinità di documenti che affiorino soltanto in
seguito nel corso di giudizio. In sostanza serve il dolo,
non essendo sufficiente la mera colpa per la mancata
tempestiva esibizione della documentazione richiesta
dall’Ufficio ( cfr . Cass. nn. 24503/2015, 20487/2013,
SS.UU. 45/2000).
Pertanto, se, come nel caso oggetto della sentenza in
commento, il contribuente rinviene una parte della documentazione in tempo utile per rispondere al questionario dell’Ufficio, prima dell’emissione dell’avviso di
accertamento, ed una parte successivamente, l’Ufficio
deve tenerne conto e, comunque, tale seconda parte di
documentazione può essere prodotta in giudizio e valutata ai fini della decisione sulla fondatezza dell’accertamento, atteso che, in tal caso, il contribuente non
ha opposto il proprio rifiuto, ma ha soltanto prodotto
tardivamente il materiale documentale richiesto, magari per difficoltà di reperimento (a tal proposito si veda anche Cass. n. 27595/2013).
Occorre la volontarietà della condotta
A ciò si aggiunga che diverse volte la Cassazione ha
stabilito che la preclusione probatoria opera solo per le
richieste circostanziate (ex pluris, Cass. n. 7978/2014,
1344/2010), per cui non si può mai sostenere che sia
inutilizzabile ogni documento non esibito nella previa
fase amministrativa: l’Ufficio, infatti, soprattutto in relazione al vecchio redditometro, si limita a chiedere
genericamente i contratti, i documenti e quant’altro
nella disponibilità del contribuente, ma non richiede
uno specifico contratto o una certa documentazione
commerciale, di cui magari pure ignora l’esistenza.
Con la sentenza n. 11765/2014, la Suprema Corte ha
confermato tale orientamento proprio nell’ipotesi del
“redditometro”.
La tesi suesposta, peraltro, sembrerebbe trovare anche
una pacata conferma nella prassi ufficiale, in cui è stata affermata la possibilità di produzione nel contraddittorio finalizzato all’adesione di documenti non esibiti a seguito dell’invito a comparire (circ. Agenzia Entrate n. 10/2014 § 12.3).
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ancora
IMPRESA
STUDIO DUCOLI
Duplice ruolo per il gestore della crisi da
sovraindebitamento
Il professionista incaricato, in presenza dei relativi presupposti, redige il piano del consumatore e lo
attesta
/ Michele BANA
La relazione del gestore della crisi di cui all’art. 9, comma 3-bis della L. 3/2012 deve riepilogare, tra l’altro, il
piano del consumatore esposto nel ricorso sottoscritto
dal debitore, effettuando un esame critico, finalizzato
al rilascio del giudizio di fattibilità: sul punto, la Fondazione Nazionale dei Commercialisti, nel documento
del 31 marzo 2016, ritiene che la terzietà di tale professionista non costituisca un elemento indispensabile,
né è richiesto dalla norma, che prevede, invece, che
presti il proprio ausilio nella predisposizione del piano
(art. 7, comma 1-bis della L. 3/2012).
Questo duplice ruolo di sostanziale coautore del piano
e attestatore dello stesso pone problemi di equilibrio e
serietà del giudizio, e più delicati rispetto alle attestazioni previste per gli istituti disciplinati dal RD n.
267/42 (piano di risanamento, accordo di ristrutturazione dei debiti e concordato preventivo), che presuppongo una terzietà indiscutibile e permamente.
L’indipendenza è fondamentalmente uno stato mentale che il professionista deve salvaguardare, in ogni manifestazione della propria attività in cui sia richiesta.
A parere della FNC, l’indipendenza e l’assenza di cause di incompatibilità devono sussistere al momento di
assunzione dell’incarico, e “non vengono meno neppure nel caso in cui il Referente dell’OCC, al quale il debitore si sia rivolto per chiedergli di assegnargli un professionista qualificato che esamini la sua situazione,
affidi al futuro Gestore, scelto nell’ambito dei professionisti iscritti nei propri albi, l’incarico di effettuare
una pre istruttoria sull’ammissibilità del sovraindebitato ad una delle procedure previste dalla L. 3/2012. Del
resto, come confermano i principi approvati dal CNDCEC, anche l’attestatore nelle procedure previste dalla
legge fallimentare svolge delle verifiche preliminari
prima di accettare l’incarico, senza che ciò comprometta la sua indipendenza. E si tratta di verifiche molto più pregnanti di quella dei presupposti di ammissibilità del debitore al piano del consumatore”.
A questo proposito, è richiamato il § 2.5.8 dei “Principi
di attestazione dei piani di risanamento”, che induce la
FNC a ritenere che non venga meno l’indipendenza del
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gestore della crisi che abbia conosciuto il debitore per
incarico dell’OCC prima della sua nomina e che, successivamente ad un sommario esame di ammissibilità e fattibilità, sia stato poi nominato, collabori alla redazione del piano e ne attesti la fattibilità.
Da consigliare una proposta che sia omologabile
Il gestore della crisi deve consigliare il debitore a formulare una proposta che ritiene omologabile e, qualora le disponibilità patrimoniali o la situazione concreta non lo consentano, deve prospettare al consumatore la necessità di accedere ad un’altra procedura, oppure rinunciare all’incarico.
L’errore più grave sarebbe quello di essere troppo accondiscendente rispetto al sovraindebitato, e spingersi ad attestare la fattibilità di un piano che si reputa già
in partenza incapace di superare il vaglio critico del
giudice e le opposizioni dei creditori.
La FNC ritiene, inoltre, che – in virtù del ruolo conferito dalla legge come ausilio al debitore nella formulazione del piano e presentazione del ricorso – la redazione dell’istanza per la fissazione dell’udienza di
omologazione sia preceduta da una fase avanzata e
pressoché definitiva di scrittura della relazione del gestore della crisi: è, pertanto, necessario che quest’ultimo abbia già appurato l’ammissibilità, la diligenza e
meritevolezza del debitore, nonché la fattibilità del
piano, anche attraverso diverse ipotesi.
In definitiva, la relazione del gestore della crisi, con riguardo al piano proposto dal consumatore, deve esporre le seguenti informazioni: l’indicazione della proposta, in termini di messa a disposizione di elementi patrimoniali e reddituali; l’intervento di terzi; le garanzie
offerte e i depositi cauzionali; l’eventuale necessità
della nomina del liquidatore, in sede di decreto di omologazione o successivamente; i tempi previsti per l’esecuzione degli atti di liquidazione e dei pagamenti;
l’eventuale suddivisione dei creditori in classi; la somma da attribuire ad ogni creditore.
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ancora
LAVORO & PREVIDENZA
STUDIO DUCOLI
Causali per la CIGO con valutazione “variabile”
In molti casi, i criteri di valutazione circa la loro validità sono stati modificati nel corso del tempo
/ Beniamino GALLO
Dopo aver offerto una prima disamina (si veda “La
mancanza di lavoro e ordini è la causale di CIGO più
comune” del 13 maggio 2016), concludiamo la trattazione delle causali di richiesta di CIGO del settore industriale evidenziando come la valutazione di alcune di
esse si sia modificata nel corso del tempo.
Ad esempio, la mancanza di fondi o difficoltà finanziarie è la causale la cui valutazione più tipicamente risente della situazione socioeconomica del periodo nel
corso del quale si chiede la CIG.
Nel passato, si è generalmente ritenuto che la mancanza di fondi fosse dovuta ad una malaccorta gestione finanziaria dell’impresa, quindi imputabile a comportamento del datore di lavoro o collegata alla particolare organizzazione esistente nell’azienda e non integrabile. Dopo un lungo periodo di non integrabilità, a
causa della situazione di ristrettezza del credito nel
periodo di crisi degli anni scorsi, la causale è stata ritenuta integrabile in quanto dipendente dalla situazione
economica complessiva. In effetti, ben poteva aversi il
caso di azienda con ordini e commesse sufficienti per
occupare tutte le maestranze, ma che attraversava un
periodo di crisi lavorativa per mancanza di liquidità.
Attualmente la situazione di ristrettezza del credito
non è più presente, per cui l’INPS sta ritornando di
nuovo a una valutazione di non integrabilità.
Un’altra causale frequente consiste nell’interruzione
dell’energia elettrica, la quale deve essere dovuta a fatto proprio dell’ente erogatore. Sul punto, si ricorda che
in alcuni casi vengono stipulati contratti che prevedono sconti a condizione di accettare brevi interruzioni
di energia elettrica o riduzione della potenza fornita. In
tal caso, la sospensione non è integrabile in quanto
causale prevista dal contratto di fornitura e imputabile
a comportamento del datore di lavoro.
Per accertarne la natura, l’INPS chiede di allegare alla
richiesta di CIG una dichiarazione del fornitore che attesti la causa della sospensione di energia elettrica.
Anche l’incendio dello stabilimento è considerato generalmente causale integrabile di CIGO. È necessario,
però, che l’incendio non metta in forse la ripresa
dell’attività produttiva in tempi brevi in quanto, anche
in questo caso, non si può prescindere dal requisito
della transitorietà e della temporaneità.
La sospensione deve essere contenuta nei tempi necessari per il ripristino del normale ciclo produttivo. In
caso di proroghe delle richieste dovrà essere documentato lo stato di avanzamento del programma di ri-
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costruzione dello stabilimento o di ripristino della produzione.
Non è integrabile la sospensione derivante dall’incendio che non è stato contenuto a causa della mancata
manutenzione dell’impianto antincendio, in quanto si
tratta della conseguenza della violazione di una disposizione legislativa.
Invece, nel caso di guasti di macchinari che richiedano una manutenzione straordinaria, è necessario documentare che l’evento dannoso si è verificato nonostante venga regolarmente effettuata la manutenzione ordinaria del macchinario e che non sussista negligenza o imperizia dell’imprenditore, il quale deve allegare alla richiesta di CIGO la relazione della ditta che
ha effettuato l’intervento di riparazione, che attesti la
mancanza di imperizia o manomissioni.
Per la manutenzione straordinaria, deve essere comprovato che l’operazione riveste carattere di eccezionalità e urgenza e che non rientra nella normale manutenzione.
Ad esempio, un guasto tecnico su un macchinario potrebbe aver indotto dei malfunzionamenti a catena
sulle attrezzature a valle che richiedono una manutenzione straordinaria da effettuare in assenza di maestranze. Viene pertanto richiesta una relazione tecnica dettagliata eventualmente da parte della ditta intervenuta per la riparazione o per la manutenzione
straordinaria.
Infine, per quanto riguarda gli eventi meteorologici, si
evidenzia che nel settore industriale gli ordinari eventi meteo non hanno caratteristiche tali da indurre la
sospensione dell’attività. Per alcune attività svolte
all’aperto (es. imprese installatrici di reti elettriche e
telefoniche) si valuta se erano possibili accorgimenti
che avrebbero impedito la sospensione.
Invece, nel settore edile gli eventi meteo devono avere
una certa consistenza per essere considerati idonei a
sospendere l’attività. Nel caso della pioggia devono esserci almeno 2 mm o 3 mm per i lavori di costruzione
veri e propri; valori più bassi possono rendere integrabile le sospensioni dei lavori di intonacatura e verniciatura.
Le temperature rigide sono considerate idonee se al di
sotto di zero gradi. È possibile sospendere l’attività anche per temperature superiori se i materiali utilizzati
richiedono una certa temperatura per la lavorazione,
in tal caso alla richiesta di CIG è necessario allegare la
scheda tecnica del prodotto.
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FISCO
STUDIO DUCOLI
Ottemperanza senza giudicato non sempre
praticabile
L’ente impositore può comunque chiedere la sospensione della sentenza di merito
/ Alfio CISSELLO
Il DLgs. 156/2015 ha riformato il giudizio di ottemperanza e la novità più consistente è rappresentata dal
fatto che esso, per attuare le sentenze che comportano
una condanna alla restituzione di somme, non è più
subordinato al giudicato (si vedano i nuovi artt. 68 e 69
del DLgs. 546/92).
Prima di entrare nel merito di alcune problematiche
che la c.d. “anticipazione” del giudizio di ottemperanza
può comportare, rammentiamo che, da un lato, l’unico
rimedio per il contribuente a fronte dell’inottemperanza alla sentenza è appunto il giudizio in oggetto, non
essendo più ammessa l’espropriazione forzata. Dall’altro, il legittimato passivo potrà essere anche l’agente
della riscossione, circostanza sulla quale da più parti si
nutrivano dubbi.
Tuttavia, bisogna adesso interrogarsi su quando occorre chiamare in causa Equitalia in luogo dell’ente impositore; nelle situazioni di incertezza, nulla vieta di indicare come legittimati passivi entrambi i soggetti, in
modo che la segreteria comunichi il ricorso a tutti e
due, e non solo ad uno di essi.
Ora, come anticipato, il contribuente può subito agire
in ottemperanza per le sentenze che cagionano la necessità di restituire le somme, basti pensare al classico caso dell’accoglimento del ricorso ai sensi dell’art.
68 del DLgs. 546/92. Ciò si verifica anche per le liti di
rimborso, ovvero per i processi che originano da una
domanda di restituzione del contribuente, ma in tal caso la norma (art. 69 del DLgs. 546/92) entra in vigore
dal prossimo 1° giugno.
L’intento del legislatore è completamente vanificato se
si accoglie l’orientamento (fortunatamente non univoco) della Cassazione secondo cui l’ottemperanza è circoscritta alle sole ipotesi in cui dalla sentenza emerga
una vera e propria condanna alla restituzione delle
somme pagate in ragione della riscossione frazionata
(“Ottemperanza “circoscritta” alle cause da rimborso”
del 19 dicembre 2013).
Secondo questo orientamento, in assenza di condanna espressa il contribuente dovrebbe prima chiedere il
rimborso delle somme e poi impugnare l’eventuale diniego.
Ove così fosse, tanto vale attendere il giudicato, e spe-
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rare che l’ultimo giudice inserisca nel dispositivo la
formula: “si condanna alla restituzione degli importi
nel frattempo versati del contribuente”.
Trattasi di un orientamento non condivisibile, posto
che la restituzione degli importi è un effetto legale della sentenza, per cui poco importa la formale indicazione del “comando” nel testo della pronuncia.
Il verdetto può essere ribaltato
In secondo luogo, non bisogna dimenticare che la possibilità di chiedere la sospensione degli effetti della
sentenza non è prerogativa esclusiva del contribuente,
ma, in ossequio alla Legge delega, spetta anche all’ente impositore.
Nei lavori parlamentari è stata espunta la prescrizione
secondo cui l’ottenimento della sospensiva avrebbe legittimato la prosecuzione della riscossione, quindi si
può sostenere che ciò abbia il solo effetto di inibire la
restituzione degli importi già pagati ex art. 68.
Ipotizziamo un accertamento IMU, dove il contribuente deve versare la totalità delle imposte subito. Se egli
non ha ottenuto la sospensiva in primo grado, magari
ha pagato il tutto, e se poi la sentenza accoglie interamente il ricorso e il Comune appella, può chiedere la
sospensione della sentenza, che può essere nel contempo oggetto del giudizio di ottemperanza.
Se questa viene concessa, allora l’ottemperanza sarebbe inutile, visto che il giudice dell’ottemperanza non
può sindacare l’ordinanza del giudice di appello che,
nel frattempo, ha sospeso l’effetto della sentenza di
primo grado.
Quindi, se il contribuente avesse azionato l’ottemperanza, e poi il giudice di appello o accoglie la sospensiva oppure ribalta la sentenza, il giudice dell’ottemperanza dovrebbe rigettare il ricorso. Se, invece, il processo fosse già stato instaurato, una soluzione potrebbe essere quella di sospenderlo sino alla formazione
del giudicato o della successiva sentenza di merito,
oppure di dichiararlo estinto per cessazione della materia del contendere, ma quest’ultima soluzione potrebbe dare adito a perplessità.
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FISCO
STUDIO DUCOLI
Niente accise sul gas ridotte per le ASD se l’impianto
riscalda anche il termario
Beneficio solo se i soggetti hanno spazi adibiti in maniera esclusiva all’attività sportiva dilettantistica
/ Francesco NAPOLITANO
Con la sentenza n. 13/03/15 della C.T. Prov. di Varese è
stata affrontata una questione poco diffusa nel panorama del contenzioso in materia di ASD e che riguarda
l’applicazione delle tariffe agevolate in materia di accise sul gas naturale (metano) da riscaldamento.
Nei fatti, a seguito di attività ispettiva delle Dogane,
una società fornitrice di gas riceveva avviso di pagamento e di irrogazione sanzione poiché, in qualità di
soggetto obbligato ex art. 26 del DLgs. 504/92 (testo
unico delle accise), era stata ritenuta non corretta l’applicazione dell’aliquota ridotta sui consumi di gas naturale a favore di enti sportivi dilettantistici, prevista
dall’art. 26, comma 3 del testo unico delle accise. Tali
avvisi erano quindi stati impugnati.
L’attività ispettiva seguiva ad un precedente accesso
presso una società sportiva dilettantistica, ove era stata compiuta una ricognizione dei luoghi in cui si svolgeva attività sportiva. In tale ambito, era stata riscontrata anche la presenza di una “zona spa”, destinata a
“termario”. Tali controlli erano stati effettuati per verificare la corretta applicazione delle riduzioni previste
dalla norma sopra citata, visto che spesso gli importi
in gioco sono rilevanti per la notevole volumetria di alcuni impianti sportivi.
A causa del riscontro di zone adibite anche ad attività
commerciale, i verbalizzanti avevano ritenuto non corretta l’applicazione dell’aliquota ridotta in quanto l’impianto sportivo non era adibito esclusivamente all’attività sportiva dilettantistica, come invece previsto dalla norma. Infatti, l’attività svolta nel “termario”, non essendo considerata prettamente sportiva, non era stata
ritenuta conforme alla ratio della norma, che riconosce l’agevolazione soltanto per promuovere e diffondere la pratica sportivo-dilettantistica. Di qui, il recupero
a carico della società fornitrice del gas metano, che
aveva applicato la riduzione in base alle dichiarazioni
rese dal legale rappresentante della società sportiva ex
DPR 445/2000, regolante la materia delle autocertificazioni e dichiarazioni sostitutive.
In seguito, anche la società sportiva dilettantistica, a
titolo di consumatore finale e destinataria degli effetti
conseguenti agli atti emessi a carico della società fornitrice, era intervenuta nel contenzioso tributario per
effetto del litisconsorzio ex art. 14, comma 3 del DLgs.
546/92. Ambedue le parti sostenevano la presenza in
capo alla società sportiva dilettantistica di tutti i requisiti previsti, sia di carattere soggettivo che oggettivo,
per godere dell’applicazione dell’accisa agevolata,
chiedendo l’infondatezza della pretesa da parte delle
Dogane. L’Agenzia delle Dogane resisteva, puntando
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sulla interpretazione testuale della norma, che ammette al beneficio soltanto i soggetti che hanno spazi adibiti in maniera esclusiva all’attività sportiva dilettantistica.
Dopo un breve excursus sulle motivazioni che avevano indotto il legislatore della L. 488/1999 (Finanziaria
per il 2000) ad aprire anche alle attività sportive dilettantistiche gestite senza scopo di lucro il beneficio della tariffa agevolata sulle accise disciplinato dall’art. 26,
comma 3 del testo unico delle accise, la Commissione
effettuava un passaggio sulla equiparazione giuridica
tra associazioni e società di capitali sportive dilettantistiche previsto dall’art. 90 della L. 289/2002, chiarendo
che dal punto di vista soggettivo la società ricorrente
rientrava tra i soggetti potenzialmente ammessi al beneficio stesso, anche perché affiliata alla Federazione
Italiana Nuoto.
Peraltro, all’esame dei requisiti oggettivi, la stessa
Commissione rilevava “(…) l’insussistenza di elementi
tali da far ricomprendere nell’ambito della disciplina
sportiva dilettantistica (…) il fitness terapeutico in
quanto difficilmente si può sostenere che la sauna e
l’idromassaggio possano essere considerati alla stregua di una attività motoria o pratica sportiva(…)”. Inoltre, “(…) non si pongono come naturale completamento
dell’attività sportiva potendo le stesse essere rese anche separatamente e indipendentemente dall’esercizio di specifiche attività sportive”.
Aggiungeva che anche la struttura stessa del centro e
dei servizi offerti (parco estivo, area benessere e “gym
floor”), ben pubblicizzati, non consentivano di condividere la tesi delle parti attrici. Pertanto, respingeva il ricorso con compensazione delle spese.
Il caso trattato ha altresì confermato quanto già chiarito con la risoluzione n. 38/2010 emanata dall’Agenzia
delle Entrate e relativa alle attività di bagno turco e
idromassaggio, neanche ammesse al beneficio della
“decommercializzazione” ex art. 148, comma 3 del
TUIR.
E la C.T. Prov. di Varese, mutuando e facendo proprio
tale orientamento, ha sentenziato che tali attività, essendo del tutto avulse dal concetto di “pura” attività
sportiva, rientrano tra le normali attività commerciali,
con assoggettamento a tutti i relativi obblighi tributari.
In tal modo, e per tornare al caso, se nella stessa struttura che viene riscaldata in maniera uniforme da unico impianto di riscaldamento vengono svolte sia attività di nuoto che attività legate al benessere (e quindi
commerciali), non è possibile godere della riduzione
delle accise sul gas naturale.
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IMPRESA
STUDIO DUCOLI
Previsione usuraria “virtuale” fino all’inadempimento
che fa scattare la mora
Secondo il Tribunale di Torino ragionare diversamente comporterebbe eleggere a priori il worst case
come selezionatore di usura
/ Vincenzo PACILEO
Con la sentenza del 27 aprile 2016 il Tribunale di Torino ritorna sul tema assai controverso delle condizioni
alle quali gli interessi di mora entrano nella determinazione della usurarietà del tasso applicato dalla banca al cliente (nel caso di specie relativamente alla erogazione di un mutuo). Non dovrebbe, infatti, considerarsi dubbio che la mora costituisce uno degli addendi
di calcolo del TEG (si veda, per tutte Cass. n. 350/2013),
anche se spesso la si è esclusa adducendo svariate ragioni, tra le quali è talvolta parsa dirimente la circostanza che la mora non è calcolata nel TEGM.
Il giudice torinese fornisce una spiegazione persuasiva della infondatezza di questa apparente aporia matematico-finanziaria. Si argomenta, infatti, che il TEGM,
da cui si ricava il tasso soglia per maggiorazione percentuale, ha la funzione di stabilire il tasso medio di
mercato in base a una rilevazione statistica. Esso costituisce così la base generale e astratta che permette
agli operatori del settore di regolare la determinazione
dei tassi applicati alla clientela in modo da evitare
ogni sforamento che li condurrebbe in territorio illecito. Il TEGM, però, rispecchia i tassi, per così dire, fisiologici e, pertanto, non prende in considerazione quei
costi del credito che rappresentano un risvolto patologico del rapporto (come la mora o la clausola penale).
Ciò è tanto più corretto in quanto il loro inserimento
nel TEGM ne “drogherebbe” il risultato, alzando surrettiziamente l’entità del tasso soglia. Il TEG, viceversa,
calcola il costo complessivo del credito per il singolo
cliente e deve comprendere tutti gli addendi che vi
rientrano “a qualsiasi titolo”, come dice la legge.
Se, dunque, deve rappresentare un punto consolidato
di approdo che la mora va computata nel TEG, è dubbio il modo in cui ciò deve avvenire.
Con una certa ostinazione le consulenze tecniche di
parte che supportano le citazioni in giudizio civile o le
denunce penali contro le banche pretendono di dimostrare il superamento del tasso soglia come sommatoria del tasso corrispettivo e di quello moratorio. Anche quest’ultima sentenza del Tribunale di Torino, allineandosi ad un orientamento largamente condiviso,
esclude la legittimità di tale calcolo, poiché il tasso
moratorio è sostitutivo di quello corrispettivo (e corrisponde a quest’ultimo più uno spread per il ritardo nel
pagamento della rata), e non può perciò esservi aggiunto.
L’incertezza interpretativa riposa altrove.
L’alternativa possibile è triplice: il superamento del
tasso soglia dovuto alla mora rileva fin dal momento
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della stipula contrattuale; ovvero quando si verifichino
le condizioni per la sua applicazione; ovvero ancora
solo se la mora usuraria sia stata effettivamente pagata.
L’ultima soluzione è senz’altro da scartare, poiché l’art.
644 c.p. (ma si veda altrettanto l’art. 1815 c.c.) anticipa il
perfezionamento del reato al momento della “promessa” dell’interesse usurario. Ma se così è, sembrano dover prevalere le ragioni della prima soluzione prospettata. Ed è, in effetti, questa l’interpretazione spesso seguita dalla giurisprudenza civile (di merito, non risultando che la Cassazione se ne sia ancora espressamente occupata).
La sentenza torinese offre una suggestiva argomentazione di segno diverso.
“L’incontestata sufficienza della «promessa» ai fini del
perfezionamento del reato di usura non offre argomenti decisivi, per affermare che l’interesse moratorio
(e ogni altro onere eventuale) sia rilevante ancorché
meramente potenziale. Se infatti si considera l’interesse corrispettivo (…), si constata che per effetto della
promessa (...), l’interesse è dovuto, secondo le scadenze previste dal piano di rimborso e fino a sua integrale
esecuzione.
È dunque giuridicamente un debito certo, sia pure a
esigibilità differita, e ha un effettivo impatto economico sul costo del credito. Su queste premesse normative, per darsi equiparazione tra interesse corrispettivo e
onere eventuale ai fini della verifica di usurarietà
dell’operazione creditizia, occorre dunque che il secondo partecipi delle caratteristiche del primo: e quindi
che sia giuridicamente dovuto, per essersi realizzate le
condizioni contrattuali cui ne era subordinata l’applicabilità (ritardo nel pagamento della rata, estinzione
anticipata in conseguenza di risoluzione o recesso
ecc.), e che abbia un impatto effettivo sul costo del credito”.
In altri termini, finché non si verifica l’inadempimento
che fa scattare la mora, o non si verifica un ritardo protratto per il tempo necessario a determinare lo sforamento usurario, l’eventuale previsione usuraria legata
alla mora è puramente virtuale, sicché non può esplicare alcun effetto. Ragionare diversamente comporterebbe, secondo la sentenza, di eleggere a priori il worst
case come selezionatore di usura nella più o meno vasta gamma dei casi possibili tra usurari e non. Si aggiunge che anche in caso di reale applicazione della
mora non può darsi usura se la somma addebitabile è
insignificante rispetto alla massa degli interessi corri-
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STUDIO DUCOLI
spettivi dovuti (nella specie nella misura irrisoria di
4,62 euro). Tra parentesi, questo inciso evoca l’analogo
asserto della giurisprudenza penale sulla “minima
esondazione” oltre il tasso soglia (escludendo il dolo di
usura).
La pronuncia aggiunge sul piano del riparto della prova ai sensi dell’art. 2697 c.c. che spetta al cliente la dimostrazione che il concreto svolgimento del rapporto
ha spostato la bilancia sul piatto dell’usura. Ma una
volta data tale prova, anche se la violazione degli artt.
644 c.p. e 1815 c.c. riguarda soltanto l’applicazione della mora e non i corrispettivi, la sanzione di gratuità del
mutuo deve colpire integralmente il contratto (sulla
quale conclusione non vi è, in verità, uniformità di vedute, considerato che altri reputano che la sanzione
incida solo sui tassi moratori).
Direttore Editoriale: Michela DAMASCO
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