Transcript 16/4/2016 - studio ducoli

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Sabato, 16 aprile 2016
IL CASO DEL GIORNO
CONTABILITÀ
Niente
commercializzazione
per le ASD se sono
rispettati i presupposti
Nuove regole per la revisione legale
/ Enrico SAVIO
La disciplina della revisione legale è
destinata a subire una nuova e significativa riforma. Il Consiglio dei
Ministri ha, infatti, approvato in via
preliminare, nella giornata di ieri, lo
schema di decreto legislativo di attuazione della direttiva 16 aprile
2014 n. 2014/56/UE.
Tale provvedimento è stato denominato “nuova direttiva di revisione”,
in quanto ha modificato la (peraltro
recente) direttiva 2006/43/CE, relativa alla revisione legale dei conti annuali e dei conti consolidati, che è
stata recepita nel nostro ordinamento attraverso il DLgs. 39/2010
(c.d. Testo unico della revisione legale).
Il nuovo intervento del legislatore
comunitario è stato determinato
dalla necessità di rafforzare gli strumenti utili a prevenire le crisi finanziarie, attraverso presidi adeguati
della veridicità ed affidabilità dei bilanci. Tra tali strumenti, è stato ritenuto di essenziale importanza un
adeguato livello qualitativo della revisione legale in tutto il territorio
Le associazioni sportive dilettantistiche e, più in generale, gli enti associativi menzionati nell’art. 148, comma 3 del TUIR godono della totale decommercializzazione dei proventi
corrisposti dai partecipanti alle attività statutarie del sodalizio. L’agevolazione in questione richiede, comunque, il verificarsi di un duplice
presupposto, sia formale che sostanziale. Verificato il primo requisito
con la presenza di uno statuto rispettoso, nella forma e nei contenuti, dei
principi sanciti dall’art. 148, comma 8
del TUIR, sarà quindi fondamentale
identificare correttamente sia la natura del soggetto pagante sia le attività per le quali l’ente percepisce tale provento.
Infatti, l’agevolazione di cui all’art.
148, comma 3 del TUIR permette di
considerare decommercializzate
esclusivamente “le attività svolte in
diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento
di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati [...]
Il CdM ha approvato in via preliminare lo schema di decreto che modifica il DLgs.
39/2010
/ Silvia LATORRACA
dell’Unione europea, nonché un maggiore rigore nei requisiti di indipendenza dei revisori e delle società di
revisione nei confronti delle società
revisionate.
Una prima considerazione deve essere fatta in relazione alla tempistica
con cui dovrà essere attuata la riforma.
Dopo la deliberazione del CdM, lo
schema di decreto sarà esaminato
dalle Commissioni parlamentari competenti, per l’acquisizione dei relativi
pareri. Successivamente dovrà essere approvato in via definitiva dal Consiglio dei Ministri.
In ogni caso, il termine per il recepimento della direttiva all’interno del
nostro ordinamento è stato fissato al
17 giugno 2016.
Occorre inoltre evidenziare che il
quadro normativo delineato dal legislatore mediante il DLgs. 39/2010 non
risulta ancora oggi completo, nonostante siano trascorsi più di sei anni
dalla sua entrata in vigore (avvenuta
il 7 aprile 2010). Infatti, la piena operatività di molte delle [...]
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IN EVIDENZA
IMPRESA
Senza confronto con le parti il Collegio non può sentenziare
Risarcita la revoca delle
deleghe senza giusta
causa
l’inammissibilità
/ Maurizio MEOLI
Transfer pricing applicabile ai finanziamenti infruttiferi
Dalla Corte Ue la spinta alla modifica della transazione fiscale
Non è impugnabile l’atto di autotutela parziale
ALTRE NOTIZIE
/ DA PAGINA 9
Nelle società di capitali, la revoca della delega conferita all’amministratore delegato, decisa dal CdA, deve essere assistita da “giusta causa”, anche
in applicazione [...]
PAGINA 4
ancora
IL CASO DEL GIORNO
STUDIO DUCOLI
Niente commercializzazione per le ASD se sono
rispettati i presupposti
Alcune pronunce danno un’interpretazione estensiva dell’agevolazione ex art. 148 comma 3 del TUIR
ed ex art. 4 commi 4 e 7 del DPR 633/72
/ Enrico SAVIO
Le associazioni sportive dilettantistiche e, più in generale, gli enti associativi menzionati nell’art. 148, comma 3 del TUIR godono della totale decommercializzazione dei proventi corrisposti dai partecipanti alle attività statutarie del sodalizio. L’agevolazione in questione richiede, comunque, il verificarsi di un duplice presupposto, sia formale che sostanziale. Verificato il primo requisito con la presenza di uno statuto rispettoso,
nella forma e nei contenuti, dei principi sanciti dall’art.
148, comma 8 del TUIR, sarà quindi fondamentale
identificare correttamente sia la natura del soggetto
pagante sia le attività per le quali l’ente percepisce tale provento.
Infatti, l’agevolazione di cui all’art. 148, comma 3 del
TUIR permette di considerare decommercializzate
esclusivamente “le attività svolte in diretta attuazione
degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di
corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono
la medesima attività e che per legge, regolamento, atto
costitutivo o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni
nazionali […]”.
La medesima agevolazione viene riconosciuta anche
sotto il profilo IVA dall’art. 4, commi 4 e 7 del DPR
633/72.
Al fine di identificare la portata dell’agevolazione risulta utile richiamare, quindi, alcune pronunce giurisprudenziali che forniscono un’interpretazione estensiva della fattispecie in oggetto.
A titolo esemplificativo, la C.T. Reg. di Milano (sentenza n. 4157/2014), richiamando la DRE della Lombardia
(nota n. 47792/98), ha confermato che i corrispettivi
pagati dagli associati e tesserati F.I.G. ad un golf club
per l’utilizzo di “car golf, armadietti, ecc..”, possono pacificamente rientrare nell’agevolazione in questione
rappresentando gli stessi la remunerazione a servizi
svolti quali “naturale completamento degli scopi specifici e particolari che caratterizzano ciascun ente associativo dilettantistico-sportivo”.
Sulla medesima direzione possiamo collocare altre decisioni di merito: infatti, se da un lato la C.T. Prov. di
Lecco, con la pronuncia n. 109/2013 ha chiarito come
per un circolo velico sia “incontroverso […] che il servizio di rimessaggio è una prestazione dietro corrispettivo resa a favore dei soci”, dall’altro la C.T. Reg. di Milano n. 2048/14 ha stabilito che “se lo scopo dell’associa-
Eutekne.Info / Sabato, 16 aprile 2016
zione è la pratica e la diffusione degli sport equestri è
consequenziale che la stessa comprenda nei suoi fini
istituzionali anche l’ospitalità e cura dei cavalli di proprietà dei soci”. Si può affermare, quindi, che vadano
incluse nella detassazione in oggetto anche le fattispecie ove gli associati possono fruire “dei servizi in modo personalizzato e differenziato, anche in termini di
corrispettivi” (C.T. Reg. Veneto n. 1708/2015).
Pertanto, per effetto di quanto sopra, non potrà mai
configurare attività tassata in capo al sodalizio l’attività “a pagamento” che un’associazione svolge in conformità al proprio statuto ed in favore dei propri associati
ovvero di associati ad altre associazioni affiliate al medesimo ente di riferimento o addirittura di semplici
tesserati di quest’ultimo.
Il legislatore, infatti, con le previsioni di cui agli artt.
148, comma 3 del TUIR e 4, comma 4 del DPR 633/72,
attribuisce, al verificarsi di determinati presupposti, la
piena neutralità fiscale sia in tema di imposte sul reddito che IVA per dei proventi derivanti da attività sostanzialmente corrispettive.
Tenuto conto della portata dell’agevolazione e degli effetti sanzionatori conseguenti alla disapplicazione retroattiva della stessa, ben si comprende l’intento del
Fisco di verificare in capo all’ente l’esistenza dei presupposti di legge che legittimino tali facilitazioni.
Ciò può essere dimostrato sia evidenziando violazioni
formali (mancata conformità statuto, convocazione e
svolgimento assemblee, approvazione del bilancio,
mancanza di vita associativa, ecc.) sia sostanziali (applicazione di sconti, tariffe di mercato, omaggi ai frequentatori, pubblicità commerciale, ecc.).
Infatti, come confermato dalla giurisprudenza di legittimità (Cass. n. 6370/2014), tali organismi, non godendo di uno status di extrafiscalità che li esenti in maniera generalizzata da tassazione, dovranno essi stessi dimostrare le condizioni in base alle quali, derogando ai criteri generali del sistema tributario, siano esentati da tassazione su proventi in tutto e per tutto commerciali.
Concludendo, si ricorda che dimostrato il rispetto dei
presupposti formali e sostanziali sopra esposti l’Amministrazione finanziaria non potrà formulare alcuna
contestazione circa “le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici” in quanto, appunto,
trattasi di “attività commerciali de-commercializzate
per legge”.
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CONTABILITÀ
STUDIO DUCOLI
Nuove regole per la revisione legale
Il CdM ha approvato in via preliminare lo schema di decreto che modifica il DLgs. 39/2010
/ Silvia LATORRACA
La disciplina della revisione legale è destinata a subire
una nuova e significativa riforma. Il Consiglio dei Ministri ha, infatti, approvato in via preliminare, nella
giornata di ieri, lo schema di decreto legislativo di attuazione della direttiva 16 aprile 2014 n. 2014/56/UE.
Tale provvedimento è stato denominato “nuova direttiva di revisione”, in quanto ha modificato la (peraltro
recente) direttiva 2006/43/CE, relativa alla revisione legale dei conti annuali e dei conti consolidati, che è stata recepita nel nostro ordinamento attraverso il DLgs.
39/2010 (c.d. Testo unico della revisione legale).
Il nuovo intervento del legislatore comunitario è stato
determinato dalla necessità di rafforzare gli strumenti
utili a prevenire le crisi finanziarie, attraverso presidi
adeguati della veridicità ed affidabilità dei bilanci. Tra
tali strumenti, è stato ritenuto di essenziale importanza un adeguato livello qualitativo della revisione legale in tutto il territorio dell’Unione europea, nonché un
maggiore rigore nei requisiti di indipendenza dei revisori e delle società di revisione nei confronti delle società revisionate.
Una prima considerazione deve essere fatta in relazione alla tempistica con cui dovrà essere attuata la riforma.
Dopo la deliberazione del CdM, lo schema di decreto
sarà esaminato dalle Commissioni parlamentari competenti, per l’acquisizione dei relativi pareri. Successivamente dovrà essere approvato in via definitiva dal
Consiglio dei Ministri.
In ogni caso, il termine per il recepimento della direttiva all’interno del nostro ordinamento è stato fissato al
17 giugno 2016.
Occorre inoltre evidenziare che il quadro normativo
delineato dal legislatore mediante il DLgs. 39/2010 non
risulta ancora oggi completo, nonostante siano trascorsi più di sei anni dalla sua entrata in vigore (avvenuta il 7 aprile 2010). Infatti, la piena operatività di molte delle disposizioni ivi contenute è stata subordinata
all’emanazione di appositi regolamenti attuativi, alcuni dei quali non sono ancora stati pubblicati, come nel
caso della formazione continua e del controllo della
qualità, materie, queste ultime, tutt’altro che trascurabili, su cui incide lo schema di decreto.
Detto questo, lo schema di decreto interviene direttamente sul DLgs. 39/2010, apportando ad esso le modifiche necessarie per l’attuazione della nuova direttiva.
In linea generale, l’ambito soggettivo della revisione
legale rimane immutato, ma si rafforza la disciplina vigente sotto i profili della deontologia professionale,
dell’indipendenza e dell’obiettività nello svolgimento
degli incarichi di revisione, dell’armonizzazione degli
obblighi gravanti sui revisori e sulle società di revisioEutekne.Info / Sabato, 16 aprile 2016
ne, dell’osservanza dei principi di revisione, nonché
dell’efficacia ed effettività dell’impianto sanzionatorio.
Previste modifiche alla gestione del Registro dei
revisori
Tra gli aspetti di maggior interesse, si segnalano le
modifiche relative alla gestione del Registro dei revisori.
In base all’attuale art. 8 del DLgs. 39/2010 e alle relative
disposizioni attuative (DM 8 gennaio 2013 n. 16), il Registro si compone di due sezioni, la prima dedicata ai
revisori attivi e la seconda dedicata ai revisori inattivi,
cioè i soggetti che non hanno assunto incarichi di revisione legale o che non hanno collaborato ad un’attività di revisione legale in una società di revisione per 3
anni consecutivi.
Lo schema di decreto elimina la predetta distinzione.
Per contro, prevede l’istituzione:
- della Sezione A, dedicata ai soggetti che svolgono attività di revisione o che la hanno svolta nei 3 anni precedenti;
- della Sezione B, dedicata ai soggetti che non svolgono concretamente attività di revisione.
Come evidenziato dalla relazione illustrativa allo schema di decreto, a questi ultimi sarebbe consentito lo
svolgimento di attività professionali diverse dalla revisione legale, quali incarichi sindacali, perizie o attestazioni previste dal codice civile.
Lo schema stabilisce, inoltre, che i soggetti iscritti nella Sezione B saranno tenuti al versamento del contributo annuale, ma non saranno soggetti al controllo di
qualità. Sotto questi aspetti non ci sono, quindi, differenze rispetto alla disciplina attualmente in vigore.
Discorso diverso deve, invece, essere fatto con riferimento alla formazione.
Mentre, infatti, gli attuali revisori inattivi non sono tenuti a osservare gli obblighi in materia di formazione
continua, salvo che gli stessi partecipino volontariamente al programma previsto dall’art. 5 del DLgs.
39/2010 (le cui modalità non sono ancora state definite), i soggetti iscritti nella Sezione B saranno soggetti a
tali obblighi.
A tal proposito, la relazione illustrativa ha evidenziato
che l’obbligo di formazione continua sarà imposto alla
generalità degli iscritti al Registro, indipendentemente dalla titolarità di incarichi. Gli iscritti che non intendessero osservare tali obblighi o pagare il contributo di
iscrizione in quanto privi di incarichi, potranno cancellarsi e, successivamente, reiscriversi.
In ogni caso, l’obbligo di formazione decorre dal 1° gennaio 2017.
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IMPRESA
STUDIO DUCOLI
Risarcita la revoca delle deleghe senza giusta causa
La Cassazione, in un caso ante riforma, ritiene applicabile in via analogica la previsione dettata per la
revoca dell’amministratore dall’assemblea
/ Maurizio MEOLI
Nelle società di capitali, la revoca della delega conferita all’amministratore delegato, decisa dal CdA, deve
essere assistita da “giusta causa”, anche in applicazione analogica dell’art. 2383 comma 3 c.c., sussistendo,
in caso contrario, il diritto del revocato al risarcimento
dei danni eventualmente patiti. È questo il principio di
diritto per la prima volta affermato dalla Cassazione
nella sentenza n. 7587, depositata ieri.
Il caso di specie, anteriore alla riforma del diritto societario, vedeva l’amministratore delegato di una cooperativa a responsabilità limitata subire la revoca delle
deleghe in seguito a divergenze insorte con i restanti
membri del CdA. Veniva, quindi, presentato ricorso al
Tribunale competente per ottenere il risarcimento dei
danni derivanti dalla anticipata interruzione del rapporto senza giusta causa. Ex art. 2383 comma 3 c.c., infatti, gli amministratori sono revocabili dall’assemblea
in qualunque tempo, anche se nominati nell’atto costitutivo, salvo il diritto dell’amministratore al risarcimento dei danni, se la revoca avviene senza giusta
causa (norma rimasta immutata in esito alla riforma,
che neppure ha disciplinato l’ipotesi della revoca delle
deleghe da parte del CdA); e tale disposizione doveva
ritenersi applicabile anche al caso di specie. Il Tribunale riconosceva all’amministratore il risarcimento richiesto.
La Corte d’Appello, di contro, adita dalla società, dichiarava insussistente tale diritto, poiché la delega sarebbe sempre revocabile, ad nutum, da parte del CdA,
senza che il delegato possa invocare il principio dettato dall’art. 2383 comma 3 c.c. Ciò in quanto la libertà di
revoca delle deleghe da parte del CdA deriverebbe dal
dovere di vigilanza cui sono tenuti gli amministratori,
connettendosi non ad un rapporto di mandato, ma ad
un’ipotesi tipica di autorizzazione all’esercizio “singolare” dei poteri amministrativi che normalmente spettano all’intero collegio.
Determinante, quindi, sarebbe la diversità del rapporto che intercorre tra assemblea dei soci ed amministratori, rispetto a quello che lega il CdA ai singoli amministratori delegati. Solo in quest’ultimo caso, infatti,
il CdA, con la delega, non si spoglia dei suoi poteri e,
nonostante la delega, conserva una competenza concorrente ad amministrare, che rimane integra ed è anzi sovraordinata rispetto a quella degli organi delegati,
ai quali può anche sostituirsi nel compimento di atti
inerenti alle funzioni delegate; sicché, il rapporto che
si costituisce con i delegati non può qualificarsi come
mandato oneroso – rispetto al quale opererebbe la regola dell’art. 1725 c.c. analoga a quella sancita dall’art.
2383 c.c. – ma come atto interno di organizzazione, coEutekne.Info / Sabato, 16 aprile 2016
me tale insindacabile dal giudice (cfr. Trib. Napoli 9
gennaio 2002, Trib. Milano 16 ottobre 2006 e Trib. Roma 22 gennaio 2014 n. 1543, che osserva come tali conclusioni sembrerebbero ancora più valide alla luce della nuova formulazione dell’art. 2381 c.c., che ha reso
esplicita la previsione di poteri sovraordinati del consiglio, che resta l’organo sociale titolare del potere di
gestione anche in caso di delega ad operare ad uno dei
suoi componenti).
Ad ogni modo, deceduto l’amministratore “ex” delegato, erano gli eredi a presentare ricorso per Cassazione,
alla luce di altra ricostruzione orientata in senso contrario alla soluzione accolta dai giudici d’appello (cfr.
Trib. Milano 14 febbraio 2004, Trib. Milano 12 maggio
2010 e Trib. Milano 24 maggio 2010 n. 6836).
La Cassazione accoglie il ricorso, non ritenendo condivisibile il ragionamento della Corte d’Appello. L’unica
disposizione positiva che viene in considerazione nel
caso di specie – al quale, come detto, si applica la disciplina ante riforma – è l’art. 2383 comma 3 c.c.
Esso afferma il principio dell’esistenza non di un potere illimitato dell’assemblea, ma di una facoltà discrezionale e controllata, che è limitata, ovviamente, non
già in vista del conseguimento degli interessi e degli
obiettivi societari ma solo in considerazione del rispetto della posizione sociale ed economica dell’amministratore di società. Ossia in ragione della dignità e del
sacrificio economico imposto alle persone che rivestono la carica amministrativa e che, in ragione dell’atto
di revoca, vedono sacrificata, in una misura più o meno ampia, la propria posizione.
Da tale regola, afferma la Suprema Corte, si desume
che non ha valore il ragionamento – svolto in alcune
decisioni di merito e ripreso nel caso in esame dai giudici d’appello – volto a sottolineare le diversità, innegabili, tra la vicenda della revoca dell’amministratore
da parte dell’assemblea (ex art. 2383 c.c. ) rispetto a
quella della revoca delle deleghe, affidate ai propri delegati, ad opera del CdA (ex art. 2381 c.c. ). Tanto più
quando tali deleghe comportino un’attività amministrativa a termine, impegnativa e remunerata, suscettibile di valutazioni e considerazioni professionali in
un ambito riconducibile al “mercato dei manager”.
Sotto tali profili, pertanto, tra i due casi è da ravvisare
quella identità di ratio che, in difetto di una disciplina
positiva, giustifica il ricorso all’applicazione in via analogica dell’art. 2383 comma 3 c.c., con rilevanza della
previsione astratta della risarcibilità del danno anche
in caso di revoca della delega (e non solo della qualità
di amministratore) in difetto di “giusta causa”.
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FISCO
STUDIO DUCOLI
Transfer pricing applicabile ai finanziamenti
infruttiferi
Per i giudici di legittimità non rileva la gratuità dell’operazione pattuita dalle parti
/ Luisa CORSO e Gianluca ODETTO
Con la pronuncia n. 7493, depositata ieri, 15 aprile 2016,
la Corte di Cassazione opera un importante “cambio di
rotta” rispetto all’orientamento precedentemente
espresso in tema di applicabilità della disciplina sui
prezzi di trasferimento (art. 110 comma 7 del TUIR) ai
finanziamenti infruttiferi infragruppo.
Nello specifico, la Suprema Corte ha accolto il ricorso
presentato dall’Agenzia delle Entrate avverso la C.T.
Reg. Milano 22 marzo 2007 n. 38/11/07, la quale aveva
dichiarato illegittimi due avvisi di accertamento, per
gli anni 1995 e 1996, concernenti il recupero a tassazione degli interessi attivi “virtuali” sulle somme corrisposte dalla controllante italiana alle controllate estere,
per oltre mille miliardi di lire.
Con riferimento ad entrambe le annualità, la società
aveva qualificato le suddette somme come versamento in conto futuro aumento di capitale, mentre l’Ufficio
riteneva trattarsi di finanziamento. Il giudice di appello, nel giudizio favorevole alla società stessa, aveva ritenuto che le rimesse in parola, come contabilizzate
dalla società controllante, risultassero “comunque improduttive di interessi” e che, pertanto, non fosse possibile presumere la maturazione di interessi attivi.
Secondo l’Agenzia, invece, il giudice di appello non poteva esimersi dal dirimere la questione preliminare relativa alla qualificazione dei versamenti effettuati dalla controllante quali “finanziamenti” o “versamenti in
conto futuro aumento di capitale”, posto che a fronte
della qualifica di finanziamento si renderebbe applicabile la disciplina sul transfer pricing, nonostante la
convenuta natura gratuita dei finanziamenti stessi.
La Cassazione, come detto, ha cassato con rinvio la
sentenza di appello, accogliendo la tesi dell’Agenzia
delle Entrate e attestandosi su una posizione diversa
rispetto a quella precedentemente espressa in termini
di inapplicabilità del transfer pricing ai finanziamenti
infruttiferi (Cass. nn. 27087/2014 e 15005/2015). In base
a queste sentenze, richiamate dagli stessi giudici ma
non ritenute condivisibili, la gratuità dell’operazione
non violerebbe la disciplina in tema di prezzi di trasferimento, poiché l’applicazione dell’art. 110 comma 7 del
TUIR è subordinata alla duplice condizione che
dall’operazione negoziale infragruppo derivino, per la
contribuente, componenti (positivi e negativi) reddituali e che dall’applicazione del criterio del valore normale derivi un aumento del reddito imponibile (condizioni che non risulterebbero integrate nel mutuo non
oneroso, mancando, in tale ipotesi, un termine di comparazione rispetto al valore normale).
Tale impostazione è, tuttavia, smentita dalla pronun-
Eutekne.Info / Sabato, 16 aprile 2016
cia in esame, la quale fa leva sul principio di libera
concorrenza enunciato nell’art. 9 del modello OCSE,
che prevede la possibilità di sottoporre a tassazione gli
utili derivanti da operazioni infragruppo che siano regolate da condizioni diverse da quelle convenute tra
imprese indipendenti in condizioni comparabili sul libero mercato. La valutazione in base al criterio del valore normale prescinderebbe dalla capacità originaria
dell’operazione di produrre reddito e, quindi, da qualsivoglia obbligo negoziale delle parti attinente al pagamento del corrispettivo (Linee Guida OCSE, § 1.2).
Ci si deve rifare a transazioni simili tra parti
indipendenti
Sulla base di tale assunto, la sentenza n. 7493/2016 evidenzia la necessità di esaminare la sostanza economica dell’operazione e confrontarla con analoghe operazioni realizzate, in circostanze comparabili, in condizioni di libero mercato tra soggetti indipendenti, valutandone la relativa conformità. A tal fine – prosegue la
Corte – si rivela ininfluente la qualificazione di infruttuosità del finanziamento operata dalle parti, di per sé
inidonea ad escludere l’applicazione del criterio del
valore normale. Da ultimo, aggiunge la Corte, sarebbe
irragionevole ritenere che l’Amministrazione finanziaria possa rettificare operazioni con corrispettivo inferiore a quello normale e non abbia, invece, la stessa
possibilità nell’ipotesi di contratti a titolo gratuito.
La sentenza pone, in definitiva, problematiche estremamente significative in tutti i casi nei quali i flussi finanziari infragruppo siano strutturati con prestiti infruttiferi. Se appare realistico ritenere che per i “classici” finanziamenti infruttiferi vi saranno in giurisprudenza ulteriori sviluppi, è necessario limitare le pretese dell’Amministrazione finanziaria per quelle somme
che hanno natura di versamenti a titolo patrimoniale;
ragionando diversamente, si arriverebbe, infatti, al paradosso di poter applicare le regole del transfer pricing anche alle somme corrispondenti al capitale sociale delle controllate (questione oggetto di contenzioso in alcuni ordinamenti). Anche nell’eventualità in
cui si consolidasse l’orientamento dell’ultima sentenza, appare realistico ritenere che gli Uffici non possano mai riqualificare in finanziamenti le somme corrispondenti ai versamenti a titolo patrimoniale necessari ad una capitalizzazione “congrua” delle controllate,
la quale potrebbe essere determinata con un meccanismo mutuato da quello del fondo di dotazione “virtuale” della stabile organizzazione.
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ancora
FISCO
STUDIO DUCOLI
Senza confronto con le parti il Collegio non può
sentenziare l’inammissibilità
L’omessa comunicazione di udienza causa la rimessione della lite in primo grado
/ Alfio CISSELLO
Nella sentenza n. 7514 depositata ieri, la Corte di Cassazione ha affermato interessanti principi relativi al
contraddittorio nella fase processuale, che si rivelano
coerenti con le ultime tendenze legislative.
In sintesi, si afferma che l’art. 27 del DLgs. 546/92, il
quale consente al Presidente di sezione di rilevare, con
decreto senza il contraddittorio tra le parti, l’inammissibilità del ricorso se manifesta, è norma eccezionale
che non può essere applicata al di fuori della casistica
indicata dal legislatore, essendo una norma incidente
sul contraddittorio processuale, dogma a rilevanza costituzionale (si veda, infatti, l’art. 111 Cost.).
Quindi, dando un “volto” al principio esposto, se l’inammissibilità, pur manifesta, non viene rilevata dal Presidente con decreto, dovrà esserci il contraddittorio tra
le parti in udienza, naturalmente se la pubblica udienza è stata chiesta. Il Collegio non può, interpretando
analogicamente l’art. 27 del DLgs. 546/92, rilevare inaudita altera parte l’inammissibilità.
Nel caso di specie, la problematica si è posta siccome
la cartolina di udienza non era stata comunicata alle
parti e il Collegio, rilevando la tardività del ricorso, ne
aveva dichiarato l’inammissibilità.
La Cassazione evidenzia come la ratio della decretazione inaudita altera parte dell’inammissibilità sia
quella di deflazionare il contenzioso, scongiurando
l’eventualità che vadano in udienza processi la cui sorte sarebbe già segnata.
Se, però, la causa ha già intrapreso l’iter ordinario, nel
senso che il Presidente di sezione non ha rilevato alcuna inammissibilità (non ha rilievo la circostanza
che la stessa fosse presente), la ratio che sta alla base
dell’art. 27 del DLgs. 546/92 non sussiste più, posto che
l’esigenza di deflazionare il contenzioso non ha ragione di esistere, visto che questo è destinato per forza di
cose a proseguire.
Evidenziamo poi che se il Presidente di sezione decreta l’inammissibilità, il contraddittorio è comunque ga-
Eutekne.Info / Sabato, 16 aprile 2016
rantito nello stesso grado di giudizio, non dovendo il
contribuente, come avverrebbe se si stesse trattando di
inammissibilità rilevata senza contraddittorio in
udienza, instaurare il grado di appello.
Eccezionale il decreto nell’esame preliminare
Una volta comunicato alle parti il decreto di inammissibilità, queste, entro il termine perentorio di trenta
giorni, possono reclamarlo e, a seguito di ciò, decide il
Collegio in contraddittorio con le medesime, potendo
sia confermare l’inammissibilità con sentenza (naturalmente appellabile), sia disporre la prosecuzione del
processo con ordinanza.
Tornando al caso in esame, appurata l’impossibilità di
rilevare l’inammissibilità in primo grado in udienza
senza la presenza delle parti, il giudice di appello, verificata l’omessa comunicazione di udienza, deve rimettere la lite in Provinciale ai sensi dell’art. 59 comma 1
lett. b) del DLgs. 546/92, prevista “quando riconosce che
nel giudizio di primo grado il contraddittorio non è stato regolarmente costituito o integrato”.
La decisione della Cassazione è conforme con le ultime innovazioni apportate dal legislatore: vedasi l’art.
101 comma 2 del codice di procedura civile, operante in
ambito processuale tributario, secondo cui “se ritiene
di porre a fondamento della decisione una questione
rilevata d’ufficio, il giudice riserva la decisione, assegnando alle parti, a pena di nullità, un termine, non inferiore a venti e non superiore a quaranta giorni dalla
comunicazione, per il deposito in cancelleria di memorie contenenti osservazioni sulla medesima
questione”.
Trattandosi di inammissibilità, si è di certo in presenza di una questione rilevabile d’ufficio, quindi il contraddittorio è sempre dovuto, ragione ulteriore che osta
all’interpretazione analogica dell’art. 27 del DLgs.
546/92.
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ancora
IMPRESA
STUDIO DUCOLI
Dalla Corte Ue la spinta alla modifica della
transazione fiscale
Dopo la pronuncia sulla falcidiabilità dell’IVA, i commercialisti tornano a chiedere il recepimento delle
proprie proposte
/ Savino GALLO
Ad una settimana di distanza dalla pubblicazione della sentenza della Corte di giustizia europea sulla falcidiabilità dell’IVA nelle procedure di concordato preventivo di tipo liquidatorio, il Consiglio nazionale dei
dottori commercialisti ed esperti contabili torna a
chiedere al legislatore interno il recepimento della propria proposta in materia di transazione fiscale.
Tale proposta, infatti, era già contenuta nel documento dal titolo “Il contributo del CNDCEC alla riforma della crisi d’impresa – Profili tributari”, consegnato alla
Commissione Rordorf, incaricata di redigere il disegno
di legge delega per la riforma del diritto fallimentare, lo
scorso mese di gennaio (si veda “Da ammettere la falcidia dell’IVA nella transazione fiscale” dell’8 gennaio).
Con quel documento, i commercialisti chiedevano di
modificare l’art. 182-ter del RD 267/42 (relativo, appunto, all’istituto della transazione fiscale) e il sistema dei
privilegi tributari, di cui all’art. 2752 c.c., prevedendo: la
falcidiabilità dell’IVA nazionale, con versamento della
sola quota parte destinata al bilancio comunitario;
l’estensione degli effetti sostanziali e procedurali
dell’istituto anche ai tributi locali; l’attribuzione all’accordo con l’Agenzia delle Entrate dell’effetto di precludere agli Uffici stessi la possibilità di rettificare in aumento l’ammontare della pretesa una volta condivisi i
termini della proposta transattiva, con particolare riferimento all’ammontare del credito tributario concordato.
Si ricorda, in proposito, che l’art. 182-ter del RD 267/42
stabilisce che, in sede di formulazione del piano di
concordato preventivo (così come nel corso di trattative precedenti la definizione dell’accordo di ristrutturazione dei debiti), il ricorrente possa formulare una proposta di pagamento parziale di imposte e contributi, ad
eccezione delle passività per IVA e per ritenute effettuate e non versate, per le quali è ammessa solo la dilazione.
Eutekne.Info / Sabato, 16 aprile 2016
Eccezione, quest’ultima, che non ha mai convinto i
commercialisti, secondi i quali andrebbe garantito il
versamento della quota parte dell’imposta destinata al
bilancio comunitario, ma si potrebbe transigere, al ricorrere di determinate condizioni, sull’IVA nazionale.
Di qui, la proposta di modifica dell’istituto della transazione fiscale, che prende forza proprio alla luce della
sentenza della Corte di Giustizia Ue depositata la settimana scorsa (si veda “Debito IVA falcidiabile nel concordato preventivo liquidatorio” dell’8 aprile). Con tale
pronuncia, infatti, il giudice comunitario ha ammesso
che l’imprenditore in stato di insolvenza, al fine di
estinguere le proprie passività mediante un concordato preventivo liquidatorio, possa chiedere di pagare
soltanto parzialmente il debito IVA, attestando, sulla
base dell’accertamento di un esperto indipendente,
che il credito del Fisco non riceverebbe una soddisfazione migliore in caso di fallimento.
“La sentenza della Corte Ue – spiega Gerardo Longobardi, Presidente del CNDCEC, in una nota stampa diffusa ieri – conferma definitivamente la posizione dei
commercialisti in materia di transazione fiscale e deve ora trovare riscontro anche da parte del legislatore
nazionale”.
Una “conferma estremamente importante”, aggiunge il
numero uno dei commercialisti italiani, che “rafforza
la fattibilità delle nostre proposte di modifica”. Oltre
alla falcidiabilità dell’IVA, i rappresentanti della categoria chiedono di allargare tale principio anche alle ritenute operate e non versate. Si propone, inoltre,
“l’esclusione dal privilegio sui beni mobili del debitore
delle sanzioni”. Tale privilegio, conclude Longobardi
nella nota, “oltre a far ingiustificatamente prevalere
l’interesse fiscale su quello della procedura, mal si concilia con i principi del sistema sanzionatorio tributario,
da sempre ispirato al diritto punitivo penale e ai principi di personalità e colpevolezza”.
/ 07
ancora
FISCO
STUDIO DUCOLI
Non è impugnabile l’atto di autotutela parziale
La Cassazione si discosta dall’orientamento pregresso, riducendo i confini dell’impugnabilità del
diniego di autotutela
/ Alfio CISSELLO
La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 7511 depositata ieri, sancisce, senza mezzi termini, che il contribuente, una volta spirato il termine per il ricorso (o meglio, divenuto definitivo l’atto) non può impugnare l’atto di annullamento parziale del provvedimento ormai
inoppugnato.
I giudici sconfessano apertamente la diversa presa di
posizione della sentenza n. 14243 del 2015.
In punto motivazione, è “dirimente il rilievo che, se si
tratta di annullamento parziale o comunque di provvedimento di autotutela di portata riduttiva rispetto alla
pretesa impositiva contenuta negli atti divenuti definitivi, esso non può comportare alcuna effettiva innovazione lesiva degli interessi del contribuente rispetto al
quadro a lui già noto e consolidatosi in ragione della
mancata tempestiva impugnazione del precedente accertamento, per converso potendo e dovendo ammettersi una autonoma impugnabilità del nuovo atto se di
portata ampliativa rispetto all’originaria pretesa”.
A ben vedere e nei limiti che si stanno per esporre, si
tratta di un principio che si presta a critiche.
I confini del ricorso contro il diniego di autotutela sono stati puntualmente delineati dalla giurisprudenza,
e, sebbene assai restrittivi, possono essere condivisi.
Brevemente, salvo decisioni che richiamano il concetto di “vizio sopravvenuto” (fatto che si potrebbe concretizzare in una revocazione sui generis), la giurisprudenza, a parte qualche caso per quanto ci consta numericamente non di rilievo, è costante nell’affermare
che, a livello astratto, il diniego di autotutela è un atto
impugnabile, non ostando a ciò la circostanza che es-
Eutekne.Info / Sabato, 16 aprile 2016
so non sia compreso nell’elenco dell’art. 19 del DLgs.
546/92.
Premesso questo, il contribuente deve dimostrare un
interesse pubblico all’annullamento d’ufficio dell’atto,
locuzione alla quale può essere difficile attribuire un
volto concreto. Si potrebbe sostenere che la fattispecie
sia quella della radicale inesistenza del presupposto
impositivo, ma si tratta, anche in tal caso, di un concetto vago.
Principio traballante alla luce dei precedenti
Tirando le somme, possiamo asserire che il sindacato
giudiziale può essere ammesso quando, ad esempio,
l’atto è viziato da errori logici, pensiamo all’errore materiale di fatto o all’errore di persona.
Ragionando diversamente, quindi ampliando le ipotesi di ricorso contro il diniego di autotutela, si rischierebbe di legittimare l’elusione del termine decadenziale per il ricorso, termine assolutamente compatibile
con un processo di impugnazione come quello tributario.
Se così stanno le cose, non si vede la ragione per cui la
soluzione dovrebbe essere diversa per l’atto di autotutela parziale.
Una volta che, pur con le cautele esposte, si ammette il
ricorso contro il diniego di autotutela, davvero non si
comprende la limitazione ai dinieghi “totali”. Pensiamo all’atto che, pure dopo la diminuzione in autotutela,
continua ad essere affetto da un errore di fatto: per
quale motivo non consentire il sindacato giudiziale?
/ 08
ancora
PROFESSIONI
STUDIO DUCOLI
Gestore della crisi nominato anche su proposta del
debitore
Il CNDCEC ha pubblicato uno schema di regolamento per l’organizzazione e il funzionamento
dell’Organismo di composizione
/ Roberta VITALE
Il CNDCEC, con un documento pubblicato ieri, ha diffuso uno schema di regolamento per l’organizzazione e
il funzionamento dell’Organismo di composizione della crisi da sovraindebitamento costituito presso gli Ordini territoriali dei dottori commercialisti e degli
esperti contabili (art. 15, comma 1 della L. 3/2012 e art.
4, comma 2 del DM 202/2014); proposto anche il regolamento di autodisciplina dei gestori della crisi dell’Organismo (art. 10, comma 5 del DM 202/2014).
Sul punto, si fa presente che il CNDCEC, con un documento pubblicato lo scorso 6 aprile, è già intervenuto
in merito alla costituzione dell’Organismo di composizione della crisi da sovraindebitamento dell’associazione tra Ordini professionali (si veda “Tra Ordini associati possibile un solo Organismo di composizione della crisi” del 7 aprile).
Lo schema di regolamento si compone di 16 articoli,
che toccano vari profili.
Con riguardo all’Organismo, il regolamento ne definisce l’oggetto (art. 1), le funzioni e gli obblighi (art. 2),
l’iscrizione nella sezione A del registro degli Organismi autorizzati alla gestione della crisi da sovraindebitamento tenuto presso il Ministero della Giustizia (art.
3), l’organizzazione (art. 5), i compiti e le attività dei
suoi organi, quali il referente (art. 6) e la segreteria amministrativa (art. 7).
Con riferimento, poi, al gestore della crisi, il regolamento ne definisce la formazione (art. 4), le funzioni e
le modalità di nomina (art. 8), l’accettazione e la rinuncia dell’incarico, (artt. 9 e 12), i requisiti di onorabilità e
di professionalità (art. 10), il regime di incompatibilità
delle funzioni di gestore con quelle svolte dagli altri organi dell’Organismo (art. 13), il compenso (art. 15), il regime di responsabilità (art. 16).
Quanto, in particolare, alla nomina del gestore della
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crisi, il documento precisa che il suo nominativo può
essere indicato direttamente dal debitore proponente
nella domanda; il referente potrà valutarlo per il conferimento dell’incarico.
In caso di incarico collegiale, il mandato è congiuntivo rispetto allo svolgimento dell’incarico e l’organo
non può essere composto da più di tre professionisti
scelti a cura del referente tra gli iscritti nell’elenco dei
gestori tenuto presso il Ministero (art. 2, comma 1, lett.
f) e art. 3, comma 3 del DM 202/2014).
Si ricorda che il gestore della crisi può essere solo una
persona fisica (art. 2, comma 1, lett. f) del DM 202/2014).
Gestore solo persona fisica
Circa la responsabilità, l’incarico viene conferito all’Organismo sul quale ricade la responsabilità verso il debitore proponente. Non è esclusa la responsabilità personale del gestore “affidatario” dell’incarico in virtù del
generale principio della personalità della prestazione
svolta dal gestore (art. 12 del DM 202/2014).
Per tale motivo, il CNDCEC “suggerisce” l’estensione
della polizza professionale – obbligatoria ai sensi
dell’art. 3, comma 5, del DL 138/2011 (conv. L. 148/2011) e
dell’art. 5 del DPR 137/2012 – alla copertura anche dei
danni derivanti dalla gestione dei procedimenti di
composizione della crisi e di liquidazione del patrimonio del debitore.
Si aggiunge ancora che è consentito il ricorso ad ausiliari da parte del gestore, responsabile dell’attività così
svolta (art. 11). Infine, viene previsto l’obbligo di riservatezza generalizzato a carico di tutti coloro che intervengono nel procedimento. Rimane fermo per i professionisti il vincolo del segreto professionale di cui
all’art. 5 del DLgs. 139/2005 (art. 14).
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ECONOMIA & SOCIETÀ
STUDIO DUCOLI
Annuncio delle misure in aiuto delle banche con
impatto limitato sui tassi
Rialzo dei tassi “risk free” modesto; il mercato premia le nuove iniziative per far pulizia delle
sofferenze nei bilanci
/ Stefano PIGNATELLI
Una settimana di rialzo per le borse: nel momento in
cui si attenua l’avversione al rischio, i rendimenti dei
titoli “risk free” si muovono al rialzo; così il Bund 10,
dopo aver toccato alla fine della scorsa settimana
0,08%, sale a 0,14% e il Bond Usa 10 anni all’1,76%. L’Irs
10 rimane al palo (0,54%) così come tutta la curva interest rate swap. Poco mossi i tassi Future Euribor 3 mesi, mentre il fixing Euribor 3 mesi segna il nuovo minimo storico a -0,25%: il parametro trimestrale è atteso
restare in territorio negativo fino a fine 2019.
Effervescente il settore bancario italiano: il mercato
premia le nuove iniziative per far pulizia delle sofferenze nei bilanci. Le altre borse sono state sospinte anche dalle buone trimestrali di Jp Morgan e dalla Cina,
dove l’export a marzo è tornato a crescere per la prima
volta in nove mesi registrando un rialzo dell’11,5% anno su anno, il primo incremento da giugno e il più robusto aumento percentuale da febbraio 2015 (segui i
tassi su www.ildirettorefinanziario.it).
In tale contesto i Btp vengono leggermente premiati
con rendimenti in lieve flessione (decennale a 1,34%);
con il Bund in rialzo rientra di qualche centesimo lo
spread (120 bps). Bene le aste Btp a 3, 7, 15 e 30 anni; ad
oggi il Tesoro ha coperto circa il 37% delle esigenze
2015. I Btp non patiscono la revisione al ribasso sulla
crescita italiana da parte del Fondo monetario internazionale e la notizia che verrà presto messa in agenda, a
livello di istituzioni europee, la possibilità di inserire
un tetto massimo alla detenzioni di titoli di Stato da
parte delle banche, iniziativa utile a evitare shock sistemici.
Il rialzo dei tassi “risk free” appare assai modesto: contribuisce a mantenere bassi i tassi il dato sull’inflazione, che in Europa è stata debole in marzo (1,2% mese;
0% tendenziale), ma in linea con le attese, mentre in
Usa è risultata inferiore (0,1% mese; 0,9% tendenziale
contro attese di 0,2% e 1,1%; ricordiamo che l’inflazione
“core” al netto della componente energetica e alimentare fresco è al 2,2% tendenziale).
Nonostante ciò, dalla lettura del Beige Book pubblicato
dalla Fed emergono note positive che lasciano intra-
vedere la possibilità che l’inflazione possa portarsi verso l’alto.
In particolare, l’economia Usa ha continuato a espandersi nel periodo tra la fine di febbraio e l’inizio di aprile, con il basso livello di disoccupazione che sembra
ora in grado di creare un piccolo stimolo per la crescita dei salari, la cui stagnazione finora ha contribuito a
tenere l’inflazione sotto il target del 2%. Sono stati registrati incrementi di stipendi e segnali di una tendenza
al rafforzamento della crescita salariale. Inoltre, il
prezzo del petrolio si è comunque rafforzato da 30 a 42
usd e ciò potrebbe avere ripercussioni sui dati dell’inflazione di aprile/maggio (nel weekend meeting dei
produttori di greggio in Qatar).
Tassi bassi troppo a lungo rischiosi specie per il
settore creditizio
In tale contesto sembrerebbe abbastanza assodato attendersi che i rendimenti Bond Usa abbiano qualche
chance di portarsi, seppur gradualmente, verso l’alto.
Allo stesso tempo, i rendimenti Bund dovrebbero seguire quelli Usa nonostante il freno del quantitative
easing Bce (spread Bond-Bund nei pressi dei massimi
storici). Questo è quanto suggerisce il contesto macroeconomico.
Ovviamente, se le borse subissero forti correzioni, l’aumento dell’avversione al rischio renderebbe inutili i
ragionamenti su crescita dell’inflazione e tassi reali: in
questo caso resta sempre aperta la porta a un ritorno
del Bund e dell’Irs 10 anche sotto i minimi storici di
aprile (0,05% e 0,45%).
In più di un’occasione, nelle ultime settimane, è stato
sottolineato il rischio di avere tassi bassi troppo a lungo, specie per le conseguenze sul settore creditizio. In
particolare, qualche membro della Bce inizia a voler
porre la questione di un’exit strategy.
Interessante che la banca centrale olandese abbia
provveduto a coprirsi contro il rischio rialzo tassi; un
rialzo dei tassi sui titoli acquistati con il quantitative
easing provocherebbe infatti significative perdite.
Direttore Editoriale: Michela DAMASCO
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